При аренде предприятия как имущественного комплекса весь комплекс учитывается арендатором на своем балансе на счетах учета активов и обязательств, в связи с чем налог на имущество подлежит исчислению и уплате арендатором, а не арендодателем

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2003 N А26-2277/02-02-04/88

от 3 марта 2003 года
Дело N А26-2277/02-02-04/88
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Ломакина С.А. и Шевченко А.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью "АВ Инвест" Воропаева Г.А. (доверенность от 01.03.2003 N 15), Вараксиной Л.В. (доверенность от 20.02.2003 N 11), Озеровой А.В. (доверенность от 03.02.2003 N 05), Федорова А.В. (доверенность от 01.03.2003 N 14), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Республики Карелия от 29.10.2002 по делу N А26-2277/02-02-04/88 (судьи Романова О.Я., Петров А.Б., Тойвонен И.Ю.),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "АВ Инвест" (далее — ООО "АВ Инвест", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с иском о признании недействительными решения от 29.03.2002 N 4.2-102 в части доначисления налога на имущество, налога на добавленную стоимость с дохода иностранного юридического лица, налога с дохода иностранного юридического лица, начисления пеней за неполную уплату перечисленных налогов и привлечения Общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), а также требования об уплате налогов от 01.04.2002 N 4.2-03/1294 Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия (далее — налоговая инспекция).
Решением суда первой инстанции от 25.06.2002 исковые требования Общества удовлетворены в части признания недействительными оспариваемых ненормативных актов налогового органа по эпизоду взыскания с Общества налога на доходы иностранного юридического лица и налога на добавленную стоимость с дохода иностранного юридического лица, начисления пеней и взыскания штрафов за неполную уплату этих налогов. В остальной части иска отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 29.10.2002 решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении исковых требований Общества отменено и заявленные требования удовлетворены полностью.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление от 29.10.2002 и отказать Обществу в иске, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права — статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" (далее — Закон "О налоге на имущество", устанавливающей обязанность арендатора предприятия уплачивать налог на имущество, а также пункта 5 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", статьи 10 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и Инструкции Государственной налоговой инспекции Российской Федерации от 16.06.95 N 34 (далее — Инструкция N 34), предусматривающих обязанность российских организаций удерживать и перечислять в бюджет налог на добавленную стоимость с доходов иностранного юридического лица и налог на доходы иностранного юридического лица.
Проверив законность оспариваемого судебного акта, суд кассационной инстанции установил следующее.
Налоговая инспекция в ноябре 2001 года — феврале 2002 года провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, удержания и уплаты ООО "АВ Инвест" налогов на прибыль, на добавленную стоимость, на пользователей автомобильных дорог, с владельцев транспортных средств, на приобретение транспортных средств, на имущество, на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, с доходов иностранного юридического лица, налога с продаж и земельного налога за период с 01.10.99 по 01.10.2001, результаты которой отражены в акте от 12.03.2002 N 4.2-88.
В ходе проверки налоговый орган установил, что Общество в 2000 году получило в аренду от иностранного юридического лица погрузчик "Кальмар", в счет арендной платы за который поставляло иностранному арендодателю пиломатериалы. Однако в нарушение законодательства о налогах и сборах налогоплательщик не исчислил, не удержал и не уплатил в бюджет налог на доходы иностранного юридического лица и налог на добавленную стоимость с доходов иностранного юридического лица. Кроме того, из пункта 2.9 акта налоговой проверки следует, что ООО "АВ Инвест" получило от Комитета по управлению муниципальным имуществом города Петрозаводска в аренду на 10 лет имущественный комплекс — предприятие, ранее принадлежащее товариществу с ограниченной ответственностью "Петрозаводский лесопильно-мебельный комбинат", который отражен у Общества в бухгалтерском учете на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства". В нарушение Закона "О налоге на имущество" налогоплательщик не уплатил в бюджет названный налог с этого имущества.
На основании материалов проверки налоговый орган вынес решение от 29.03.2002 N 4.2-102, в том числе о доначислении Обществу 174713 руб. налога с доходов иностранного юридического лица, 174713 руб. налога на добавленную стоимость на доходы иностранного юридического лица, 1384898 руб. налога на имущество, начислении пеней за неполную уплату перечисленных налогов, а также о привлечении ООО "АВ Инвест" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Налоговая инспекция 01.04.2002 направила налогоплательщику требование N 4.2-03/1294 об уплате недоимки в срок до 14.04.2002.
Общество не согласилось с решением и требованием налогового органа по изложенным эпизодам и обжаловало их в арбитражный суд.
В обоснование заявленных требований ООО "АВ Инвест" указало на то, что договором аренды от 07.01.2000 N 07/10, заключенным с фирмой "Пироветти трейд ЛТД" (Кипр), и дополнительным соглашением к этому договору предусмотрено право Общества выкупить переданный ему в аренду погрузчик "Кальмар". Причем арендная плата по этому договору засчитывалась в счет выкупной стоимости арендованного имущества. По окончании договора аренды право собственности на погрузчик "Кальмар" перешло к Обществу и погрузчик поставлен на учет по бухгалтерскому счету 01 "Основные средства". Таким образом, по мнению налогоплательщика, он не должен был исчислять и уплачивать с сумм арендной платы налог с дохода иностранного юридического лица и налог на добавленную стоимость на доходы иностранного юридического лица, поскольку фактически указанная арендная плата составляет выкупную стоимость погрузчика "Кальмар".
Общество считает также необоснованным доначисление ему налоговым органом налога на имущество, поскольку по договору аренды, заключенному с Комитетом по управлению муниципальным имуществом города Петрозаводска, передавалось не предприятие как имущественный комплекс, а отдельные объекты основных средств.
Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, согласился с доводами налогоплательщика по эпизоду доначисления налога с доходов иностранного юридического лица и налога на добавленную стоимость на доходы иностранного юридического лица и признал оспариваемые ненормативные акты налогового органа в этой части недействительными. Вместе с тем суд признал обоснованным доначисление налоговым органом Обществу налога на имущество и оставил исковые требования налогоплательщика в этой части без удовлетворения.
Апелляционная инстанция отменила решение суда по эпизоду доначисления ООО "АВ Инвест" налога на имущество и удовлетворила исковые требования налогоплательщика в полном объеме. При этом суд исходил из того, что Общество арендовало не предприятие как имущественный комплекс, а именно отдельные объекты основных средств.
Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Согласно статьям 2 и 3 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" указанным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Для целей налогообложения на основании данных счетов бухгалтерского учета определяется среднегодовая стоимость имущества налогоплательщика.
В соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета при аренде предприятия как имущественного комплекса весь имущественный комплекс, переданный по договору аренды, учитывается арендатором на его балансе, то есть арендатор принимает арендованное предприятие на счета учета активов и обязательств.
Согласно пункту 47 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, для целей бухгалтерского учета начисление амортизации по имуществу по договору аренды предприятия осуществляется арендатором в порядке, предусмотренном для основных средств, находящихся в организации на праве собственности.
Исходя из того, что в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета имущество, передаваемое по договору аренды предприятия в целом как имущественный комплекс, учитывается на балансе арендатора, налог на имущество начисляется и уплачивается арендатором.
В то же время согласно положениям Указаний Минфина СССР и Госкомстата СССР от 11.04.90 N 21В арендатор учитывает стоимость иного взятого в аренду имущества на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" и, следовательно, не включает данные суммы в расчет налога на имущество, так как в соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" данным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.
При этом согласно статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.
В соответствии со статьями 656 — 664 Гражданского кодекса Российской Федерации аренда предприятия в целом как имущественного комплекса является самостоятельным предметом правового регулирования. Специальные нормы, определяющие особенности аренды предприятий, объединены в отдельный параграф Гражданского кодекса Российской Федерации, тем самым подчеркивается специфика данного вида аренды.
Гражданским кодексом Российской Федерации установлены жесткие требования к форме договора аренды предприятия как имущественного комплекса: составление единого документа в письменной форме, его нотариальное удостоверение и обязательная государственная регистрация договора.
Кроме того, при аренде предприятия в целом арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства, передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию. При этом арендатор вправе без согласия арендодателя продавать, обменивать, предоставлять во временное пользование либо взаймы материальные ценности, входящие в состав имущества арендованного предприятия, сдавать их в субаренду и т.п.
Анализ в порядке, предусмотренном статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, условий договора аренды госимущества от 11.09.98 N 269 (л.д. 54 — 57, том 1), состава имущества, переданного в аренду, договоров аренды земельных участков и письма Мингосимущества Республики Карелия от 25.03.2002 N ЕП-04/1558 (л.д. 50, том 1) позволил суду апелляционной инстанции сделать правомерный вывод об отсутствии между Комитетом по управлению муниципальным имуществом города Петрозаводска и Обществом отношений по аренде предприятия в целом как имущественного комплекса и наличии аренды отдельных объектов недвижимости.
Статьей 22 Закона Российской Федерации "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" установлено, что с момента вступления в силу данного закона государственная регистрация прав на предприятие как имущественный комплекс и сделок с ним в целом проводится в учреждении юстиции по регистрации прав в месте регистрации предприятия как юридического лица. Зарегистрированное право на предприятие как имущественный комплекс является основанием для внесения записей о праве на каждый объект недвижимого имущества, входящий в состав данного предприятия, в Единый государственный реестр прав в месте нахождения объекта.
В материалах дела имеется свидетельство о государственной регистрации серии АА N 0379, согласно которому в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 15.09.98 сделана запись N 10 : 10 : 001 : 4948 о передаче ООО "АВ Инвест" в аренду отдельных объектов недвижимого имущества, а не предприятия в целом.
В силу статьи 2 Закона Российской Федерации "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним — юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права. Зарегистрированное право на недвижимое имущество может быть оспорено только в судебном порядке.
Кассационная инстанция считает, что государственная регистрация прав на недвижимость может быть квалифицирована как ненормативный акт государственного органа; такая регистрация является актом признания и подтверждения существующих прав и основаниями для государственной регистрации служат сделки, совершенные в соответствии с законодательством, действовавшим на момент их совершения.
Поскольку факт наличия между Комитетом по управлению муниципальным имуществом города Петрозаводска и Обществом отношений по аренде объектов недвижимости, ранее принадлежавших товариществу с ограниченной ответственностью "Петрозаводский лесопильно-мебельный комбинат", подтвержден государственной регистрацией в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, установлен судом второй инстанции и подтвержден материалами дела, у ООО "АВ Инвест" в соответствии с пунктом 86 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, отсутствовали основания для постановки названного имущества на счета бухгалтерского учета активов и обязательств.
При указанных обстоятельствах кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления апелляционной инстанции и оставления в силе решения арбитражного суда от 25.06.2002 по данному эпизоду.
Суд кассационной инстанции не находит основания для отмены судебных актов и по второму эпизоду.
Статьей 10 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" на юридических лиц, выплачивающих доходы иностранным юридическим лицам, возложена обязанность по удержанию налога с этих доходов.
Названным законом предусмотрено, что в случае, когда деятельность в Российской Федерации осуществляется иностранными юридическими лицами не через представительства либо они не состоят на налоговом учете, удержание и перечисление налогов в бюджет осуществляет налоговый агент — источник выплат. Обязанность налогового агента по удержанию налога обусловлена наличием у налогоплательщика обязанности уплачивать налог на территории Российской Федерации. При отсутствии таковой у налогоплательщика не возникает обязанность по удержанию налога и у налогового агента.
Из статьи 7 НК РФ и статьи 11 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" следует, что если международным договором Российской Федерации или бывшего СССР установлены иные правила, чем те, которые содержатся в этом законе, то применяются правила международного договора.
Суд первой инстанции, выводы которого поддержала апелляционная инстанция, проанализировав положения статьи 13 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.98 "Об избежании двойного налогообложения на доходы и капитал", сделал правомерный вывод об отсутствии у истца в данном случае обязанности удержать налоги с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 18.08.96 N 1209 "О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок" под внешнеторговыми бартерными сделками понимаются совершаемые при осуществлении внешнеторговой деятельности сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности (бартерные сделки). К бартерным не относятся сделки, предусматривающие использование при их осуществлении денежных или иных платежных средств.
Бартерные сделки совершаются в простой письменной форме путем заключения двустороннего договора мены, который должен соответствовать следующим требованиям:
а) договор должен иметь дату и номер;
б) договор оформляется в виде одного документа (за исключением бартерных сделок, заключаемых в счет выполнения международных соглашений; в таком случае допускается оформление договора в виде нескольких документов, в которых должны содержаться сведения, позволяющие отнести договор к конкретному соглашению, а также установить взаимосвязь этих документов в целях определения условий исполнения бартерной сделки);
в) в договоре должны быть определены:
— номенклатура, количество, качество, цена товара по каждой товарной позиции, сроки и условия экспорта, импорта товаров;
— перечень работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, их стоимость, сроки выполнения работ, момент предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности;
— перечень документов, представляемых российскому лицу для подтверждения факта выполнения работ, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности;
— порядок удовлетворения претензий в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения сторонами условий договора.
Требования названного Указа соответствуют нормам Гражданского кодекса Российской Федерации, относящимся к договору мены.
Как установлено судами первой и второй инстанций, несмотря на то что отношения между ООО "АВ Инвест" и фирмой "Пироветти трейд ЛТД" (Кипр) были оформлены договором аренды от 07.01.2000 N 07/10, воля сторон в соответствии с дополнительным соглашением к этому договору направлена на приобретение Обществом в собственность погрузчика "Кальмар", а инофирмой — пиломатериалов. Следовательно, договор соответствует требованиям Указа Президента Российской Федерации от 18.08.96 N 1209, то есть является бартерной сделкой.
Более того, уполномоченный государством таможенный орган и Минторг России подтвердили правомерность оформления паспорта бартерной сделки от 02.02.2002 N 3/24842910/000/000460010. Согласно названной сделке Общество выкупает переданный ему в аренду погрузчик "Кальмар" за счет отгрузки на экспорт пиломатериалов, то есть имеет место договор мены (встречные отношения по импорту оборудования и экспорту материалов).
В силу указанного обстоятельства у фирмы "Пироветти трейд ЛТД" (Кипр) в соответствии с Законом Российской Федерации "О таможенном тарифе" и статьями 112 и 172 Таможенного кодекса Российской Федерации отсутствовали основания для уплаты налога на добавленную стоимость, а у истца — для его удержания. Кроме того, Общество перечислило в бюджет сумму налога на добавленную стоимость в связи с импортом указанного оборудования при оформлении выпуска его в таможенном режиме свободного обращения в том же 2000 году.
При таких обстоятельствах следует признать, что оснований для отмены судебных актов нет.
Руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 1 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Республики Карелия от 29.10.2002 по делу N А26-2277/02-02-04/88 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Петрозаводску Республики Карелия — без удовлетворения.

Председательствующий ДМИТРИЕВ В.В.

Судьи ЛОМАКИН С.А. ШЕВЧЕНКО А.В.