Реализация товаров предприятиями производится по ценам, увеличенным на сумму НДС. При этом в расчетных документах на реализуемые товары сумма налога указывается отдельной строкой. Железная дорога правомерно выставляла истцу счета на оплату услуг по обслуживанию и транспортировке грузов с указанием налога на добавленную стоимость отдельной строкой

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.10.1998 N А52-1357/98/2

от 27 октября 1998 года
Дело N А52-1357/98/2

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Никитушкиной Л.Л., Бухарцева С.Н., при участии в заседании от государственного учреждения "Порховский лесхоз" Никаноровой Т.А. (доверенность от 19.06.98), Краснопевцева И.В. (доверенность от 04.06.98), Чурина С.С. (доверенность от 04.06.98), Бирюковой А.К. (доверенность от 03.08.98 N 996), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Госналогинспекции по Порховскому району на решение от 22.06.98 (судьи Разливанова Т.А., Циттель С.Г., Хохлов Д.В.) и постановление апелляционной инстанции от 18.08.98 (судьи Фокин В.В., Манясева Г.И., Леднева О.А.) Арбитражного суда Псковской области по делу N А52-1357/98/2,

УСТАНОВИЛ:

Государственное учреждение "Порховский лесхоз (далее — ГУ "Порховский лесхоз") обратилось в Арбитражный суд Псковской области с иском о признании недействительным решения Госналогинспекции по Порховскому району от 30.04.98 N 03-1584 в части взыскания 84604 рублей 56 коп., в том числе 26645 рублей доначисленного налога на добавленную стоимость, штрафа в том же размере и 16416 рублей 63 коп. пеней за задержку его уплаты, а также 14900 рублей 93 коп. пеней за задержку уплату налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд и платежей в фонды занятости населения и медицинского страхования.
Внесенными налоговой инспекцией 05.06.98 (N 03-1970) изменениями в оспариваемое решение размер пеней за задержку уплаты налога на добавленную стоимость уменьшен до 15529 рублей 27 коп., а за задержку уплаты налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд и платежей в фонды занятости населения и медицинского страхования увеличен до 17860 рублей 76 коп., в связи с чем истец заявленные требования уточнил с учетом произведенных инспекцией изменений.
Решением суда от 22.06.98 уточненные исковые требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции от 18.08.98 решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Госналогинспекция по Порховскому району просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции ввиду неправильного применения судами норм материального права.
Госналогинспекция по Порховскому району о времени и месте слушания дела извещена, однако ее представители в суд не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Изучив материалы дела и выслушав доводы представителей истца, суд кассационной инстанции установил следующее.
Госналогинспекция по Порховскому району в феврале-марте 1998 года провела документальную проверку соблюдения налогового законодательства ГУ "Порховский лесхоз" и установила, что в 1996-1997 годах истец производил отгрузку древесины железнодорожным транспортом на экспорт. Услуги по обслуживанию и транспортировке экспортируемых грузов оказывались истцу железной дорогой (Псковским ТЕХПД Октябрьской железной дороги). Оплата услуг производилась истцом с налогом на добавленную стоимость: в счетах, выставленных железной дорогой, налог на добавленную стоимость был выделен отдельной строкой. Налог на добавленную стоимость, уплаченный по этим услугам, истец предъявлял к возмещению из бюджета, поскольку стоимость оказанных услуг истец относил на себестоимость реализуемой продукции.
Налоговая инспекция признала предъявление ГУ "Порховский лесхоз" к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость по вышеназванным услугам неправомерным, полагая, что у железной дороги отсутствовало право увеличивать стоимость услуг по транспортировке и обслуживанию экспортируемых грузов на сумму налога на добавленную стоимость ввиду наличия обязанности применить льготу, предусмотренную подпунктом "а" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", в связи с чем доначислила налог на добавленную стоимость и взыскала штраф в размере 100% от доначисленного налога.
Кроме того, установив нарушения в исчислении и уплате налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд и платежей в фонды занятости населения и медицинского страхования, налоговая инспекция начислила истцу пени за задержку их уплаты без пересчета размера в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 09.06.98 N 576, которым утвержден Порядок пересчета задолженности юридических лиц по уплате пеней по налогам и сборам, считая, что названное постановление не распространяется на платежи во внебюджетные фонды и на пени по налогам, уплачиваемым в территориальный дорожный фонд.
Признавая недействительным решение налоговой инспекции по вышеуказанным эпизодам, суды исходили из того, что действующим законодательством не предусмотрена обязанность истца отказываться от уплаты налога на добавленную стоимость, предъявленного к оплате железной дорогой при расчетах за оказанные услуги по транспортировке и обслуживанию грузов, если груз реализуется на экспорт, а также право истца отказываться от оплаты счета на сумму налога. Закрепленное в пункте 1 "а" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" освобождение от налога на добавленную стоимость услуг по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке экспортируемых товаров установлено для организаций, оказывающих перечисленные услуги. Суды также признали неправомерным неприменение налоговой инспекцией положений вышеуказанного постановления Правительства Российской Федерации N 576 при определении размера пеней за задержку уплаты налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд и платежей в фонды занятости населения и медицинского страхования.
Кассационная инстанция считает правильной занятую судами позицию по первому вопросу по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
При этом не исключаются из общей налоговой суммы, подлежащей взносу в бюджет, налоги, уплаченные: по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды (подпункт "а"); по товарам (работам, услугам) использованным при осуществлении операций, освобожденных от налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктами "в"-"ш", "я" и "я1" пункта 1 статьи 5 Закона (подпункт "б"); по основным средствам и нематериальным активам, приобретаемым за счет бюджетных ассигнований, а также вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источника финансирования (подпункт "в").
Условие об отсутствии права на исключение налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), использованным при экспорте грузов, названная статья не содержит.
Затраты, связанные со сбытом продукции, в том числе упаковкой, хранением, транспортировкой до пункта, обусловленного договором, погрузкой в транспортные средства (кроме тех случаев, когда они возмещаются покупателями сверх цены на продукцию), включаются в себестоимость на основании подпункта "у" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552. Доказательства возмещения покупателями экспортируемой истцом продукции затрат по ее транспортировке сверх цены на продукцию инспекция не представила, и материалы дела их не содержат.
В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" реализация товаров (работ, услуг) предприятиями производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость. При этом в расчетных документах на реализуемые товары (работы, услуги) сумма налога указывается отдельной строкой.
Руководствуясь названной нормой, железная дорога правомерно выставляла истцу счета на оплату услуг по обслуживанию и транспортировке грузов с указанием налога на добавленную стоимость отдельной строкой.
Довод налоговой инспекции о неправомерном взимании железной дорогой налога на добавленную стоимость по услугам по обслуживанию и транспортировке грузов, предназначенных к отгрузке на экспорт, обоснованно отклонен судом: взимание провозной платы на основании статьи 75 Устава железных дорог СССР происходит на станции отправления при сдаче груза к перевозке, а не на станции назначения; статья 60 того же Устава предусматривает возможность изменения по заявлению грузоотправителя станции назначения груза (переадресовки груза); льгота, предусмотренная пунктом 1 "а" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", предоставляется только при подтверждении фактического экспорта груза (вывоза груза за пределы таможенной территории Российской Федерации).
Не учтены ответчиком и положения статьи 12 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", согласно которым налогоплательщикам предоставлено право, а не обязанность пользоваться установленными законодательными актами льготами по уплате налогов и предоставлять документы, подтверждающие право на льготу. Норма, изложенная в абзаце 2 подпункта "ю" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", не имеет отношения к применению льготы, установленной в подпункте "а" того же пункта.
Вместе с тем подлежит отмене как вынесенное с нарушением норм материального права решение суда по второму вопросу, которым подтверждена правомерность применения Порядка пересчета задолженности юридических лиц по уплате пеней по налогам и сборам, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 09.06.98 N 576, к пеням, начисленным за задержку уплаты налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд и платежей в фонды занятости населения и медицинского страхования.
В соответствии со статьей 24 Федерального закона от 26.03.98 N 42-ФЗ "О федеральном бюджете на 1998 год" (в редакции Федерального закона от 23.07.98 N 120) со 2 апреля 1998 года установлена ежедневная ставка пени за несвоевременную уплату налогов и сборов в размере одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на момент вступления в силу настоящего федерального закона и предусмотрен пересчет задолженности юридических лиц по уплате пени, образовавшейся по состоянию на дату вступления в силу этого Закона, по налогам и сборам, контроль за взиманием которых осуществляют органы Государственной налоговой службы Российской Федерации, исходя из вышеназванной ставки в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.
Этой же статьей Правительству Российской Федерации предписано разработать и утвердить условия и порядок списания задолженности по платежам в федеральный бюджет, пеней за просрочку платежей в федеральный бюджет, а также пеней на сумму недоимки по страховым взносам в государственные внебюджетные фонды и рекомендовано органам государственной власти субъектов Российской Федерации принять аналогичные решения по данному вопросу в части средств, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 09.06.98 N 576 "О начислении пеней и порядке пересчета задолженности юридических лиц по уплате пеней" утвержден Порядок пересчета задолженности юридических лиц по уплате пеней по налогам и сборам, контроль за взиманием которых осуществляют органы Государственной налоговой службы Российской Федерации.
В связи с отсутствием в статье 24 Федерального закона от 26.03.98 N 42-ФЗ "О федеральном бюджете на 1998 год" положений о порядке исчисления пеней и их размере по налогам и сборам, дополнительно начисленным по результатам документальных проверок юридических лиц после 1 апреля 1998 года (то есть задолженность по которым не пересчитывается путем уменьшения неоплаченной суммы пеней в 5 раз как не числившаяся по состоянию на 01.04.98 на лицевом истца и пени на которую исчислены на этот момент не были) пунктом 3 Порядка — установлено, что исчисление пеней в вышеуказанной ситуации производится: по ставке 0,06% за каждый день просрочки — за период до 1 апреля 1998 года, по ежедневной ставке в размере одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей на соответствующую дату, — за период после 1-го апреля 1998 года.
Поскольку названная норма, как и Порядок в целом, распространяется только на уплату пеней по налогам и сборам, в том числе в Федеральный дорожный фонд Российской Федерации, контроль за взиманием которых осуществляют органы Государственной налоговой службы Российской Федерации (пункт 1 Порядка), органам законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации в пункте 7 постановления Правительства N 576, как и в статье 24 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1998 год" было рекомендовано утвердить Порядок пересчета задолженности по уплате пеней по налогам, зачисляемым в территориальный дорожный фонд.
Такой Порядок пересчета, аналогичный разработанному Правительством Российской Федерации, в том числе содержащий положения, предусмотренные его пунктом 3, органами законодательной (представительной) власти Псковской области не утвержден; ни суд, ни истец на него не ссылаются, в связи с чем налоговая инспекция правомерно исчислила пени, являющиеся согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.98 N 20-П (обязательному для применения арбитражными судами в силу положений абзаца 2 пунктов 4 мотивировочной и резолютивной частей постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 16.06.98 N 19-П) дополнительным платежом, компенсацией потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога, а не мерой ответственности, санкцией, по ставке в размере 0,3%, предусмотренном статьей 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", и у суда отсутствовали правовые основания для их пересчета в порядке, установленном Правительством Российской Федерации в постановлении N 576.
Является неправомерным и применение названного постановления Правительства Российской Федерации к исчислению пеней за задержку уплаты платежей в государственные внебюджетные фонды занятости населения и медицинского страхования.
Упоминание внебюджетных фондов в статье 2 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", нахождение средств государственных социальных внебюджетных фондов в государственной собственности, источники фондов — обязательные страховые взносы, законодательное установление тарифов и категорий плательщиков — все это явилось основанием для отождествления судом этих платежей с налогами.
Однако они не входят в налоговую систему, состав которой указан в главе II Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (статьи 18-21).
Кроме того, бюджеты внебюджетных фондов утверждаются законами Российской Федерации. Проекты федеральных законов о бюджетах государственных внебюджетных фондов, в том числе "О бюджете Федерального фонда обязательного медицинского страхования на 1998 год" и "О бюджете Государственного фонда занятости населения Российской Федерации", не содержат норм, связанных с реализацией положений статьи 24 Федерального закона "О федеральном бюджете на 1998 год" (в редакции Федерального закона от 23.07.98 N 120-ФЗ).
На основании изложенного и руководствуясь статьями 174, 175 (пункт 2) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 22.06.98 и постановление апелляционной инстанции от 18.08.98 Арбитражного суда Псковской области по делу N А52-1357/98/2 отменить в части.
В иске о признании недействительным решения Госналогинспекции по Порховскому району от 30.04.98 N 03-1584 (с учетом изменений от 05.06.98 N 03-1970) в части взыскания пеней за просрочку уплаты налога на пользователей автомобильных дорог в территориальный дорожный фонд, фонд занятости населения и фонд медицинского страхования отказать.
В остальной части решение и постановление оставить без изменения.

Председательствующий КУЗНЕЦОВА Н.Г.

Судьи НИКИТУШКИНА Л.Л. БУХАРЦЕВ С.Н.