Суд правомерно оценил заключенные истцом договоры купли-продажи информации как договоры на передачу права пользования интеллектуальной собственностью в виде сведений, содержащих коммерческую тайну, выплаты за право пользования которыми не могут рассматриваться как выплаты по договорам гражданско-правового характера и не могут быть отнесены на статью "затраты по оплате труда"

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.10.1997 N 02-03/80

от 9 октября 1997 года
Дело N 02-03/80

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Корпусовой О.А., Шевченко А.В., при участии представителей ТОО "ИСАудит" Петлаха А.Р. (доверенность от 01.06.97), Госналогинспекции по г. Петрозаводску Тимофеевой О.А. (доверенность от 08.10.97 N 11-06/120), Буга Н.Г. (доверенность от 04.03.97 N 11-06/55), рассмотрев кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции по г. Петрозаводску на решение Высшего Арбитражного Суда Республики Карелия от 12.08.97 (судьи Одинцова М.А., Морозова Н.А., Шатина Г.Г.) по делу N 02-03/80,

УСТАНОВИЛ:

Товарищество с ограниченной ответственностью "ИСАудит" обратилось в арбитражный суд с иском к Государственной налоговой инспекции по г. Петрозаводску о признании недействительным решения заместителя начальника инспекции от 27.05.97 N 7.4-04/11447 в части применения экономических санкций на сумму 115110600 рублей. При этом истец ссылался на обоснованность отнесения на себестоимость арендной платы и расходов по эксплуатации автомобиля по договору аренды от 03.05.95 и необоснованность выводов инспекции о ничтожности сделок по купле-продаже информации, поскольку отсутствуют решения суда о признании их таковыми, а также неправомерность оценки данных договоров в акте проверки как договоров подряда с гражданами.
Решением от 12.08.97 исковые требования удовлетворены в полном объеме.
В апелляционном порядке законность и обоснованность решения не проверялись.
В кассационной жалобе ее податель просит отменить данное решение по следующим основаниям:
— несоответствие выводов суда об использовании автомобиля в деятельности товарищества статье 611 ГК РФ и пункту 2.11 Правил дорожного движения РФ, утвержденных постановлением Совета Министров — Правительства РФ от 23.10.93 N 1090;
— отсутствие доказательств совершения хозяйственной операции по получению права пользования информацией о состоянии бухгалтерского учета организаций от физических лиц (пункт 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.94 N 170);
— обоснованное материалами дела применение налоговой инспекцией пункта 4 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, согласно которому необходимо отнести расходы по договорам на покупку права использования информации на статью "затраты по оплате труда", что повлекло применение ответственности за занижение налога с суммы превышения фактических расходов на оплату труда против ее нормируемой величины, транспортного налога и сбора на нужды образовательных учреждений.
Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Обстоятельством, послужившим основанием принятия налоговым органом решения о неправомерности включения в себестоимость затрат на аренду и эксплуатацию арендованного автомобиля, явилось наличие доверенности на право распоряжения автомобилем, выданной его собственником третьему лицу. Других обстоятельств в обоснование своих выводов ответчиком не приводилось.
Согласно статье 1 Основ законодательства Союза ССР и союзных республик об аренде аренда представляет собой срочное возмездное владение и пользование имуществом, необходимым арендатору для самостоятельного осуществления хозяйственной или иной деятельности. Договор аренды является реальным договором. Факт заключения договора аренды 03.05.95 и выдача доверенности 04.05.95 не делают безусловным утверждение об отсутствии передачи автомобиля в аренду истцу, поскольку ответчик не представил доказательств неисполнения данной реальной сделки, а истец обосновал наличие хозяйственных операций по использованию автомашины, представив в материалы дела приказы и путевые листы. Более того, доверенность на управление и распоряжение автомобилем является специальной доверенностью, то есть выданной на совершение именно однородных действий, и никак не лишает истца права пользования, владения и распоряжения объектом аренды. Ссылка инспекции на пункт 2.11 Правил дорожного движения не может быть принята во внимание, так как данный подзаконный акт регулирует отношения между участниками дорожного движения в области административных отношений и не может влиять на гражданско-правовые отношения сторон по аренде автомобильного транспорта. Ссылка на статью 611 ГК РФ приведена с нарушением принципа действия закона во времени (статья 4 ГК), поэтому не принимается судом кассационной инстанции во внимание.
При указанных обстоятельствах суд первой инстанции исходя из принципов статей 6, 7 и 53 АПК РФ правомерно пришел к выводу о возможности отнесения расходов по арендной плате к элементу "Прочие затраты" с отнесением на себестоимость оказанных услуг согласно пункту 9 Положения о составе затрат и удовлетворил исковые требования. Кроме того, в данном случае оснований для применения ответственности за занижение налогооблагаемой прибыли нет, поскольку экономический характер данных выплат позволял товариществу отнести данную сумму на другую статью затрат при приведении ответчиком другого основания для применения ответственности (письма ГНС РФ и ГНИ по г. Москве от 01.03.95 N 11-13/3206).
Пункт 7 Положения о составе затрат указывает на необходимость включения в состав себестоимости продукции с отражением по элементу "Затраты на оплату труда" оплаты труда работников, не состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договор подряда), если расчеты с работниками за выполненную работу производятся непосредственно самим предприятием. В качестве основания для применения данного пункта налоговая инспекция ссылалась при рассмотрении дела на необходимость оценки договоров с частными предпринимателями о продаже права пользования информацией о состоянии бухгалтерского учета и соответствия ее нормативным актам налогового законодательства в ряде коммерческих организаций как мнимых, притворных сделок (статья 170 ГК РФ) и прикрывающих участие данных лиц в аудиторских проверках по договорам подряда и договорам гражданско-правового характера. Данное обстоятельство, по мнению ответчика, подтверждается фактом заключения договоров с организациями именно истцом, наличием подписей лиц, продававших информацию в аудиторских заключениях, отсутствием доступа данных лиц к бухгалтерским документам до проверки, невозможностью по статье 128 ГК РФ отнести информацию к услугам, как это сделано в бухгалтерском учете ТОО "ИСАудит", и отсутствием первичных документов, подтверждающих совершение данных хозяйственных операций.
Продажа гражданами права пользования информацией по нормам главы IV и главы V Основ гражданского законодательства рассматривается как обязательство по реализации результатов творческой деятельности, имеющее нематериальный характер; объекты изобретательского и авторского права, ноу-хау и т.п. Обращение к определению интеллектуальной собственности в статье 138 ГК РФ показывает, что ею признается исключительное право лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ или услуг. Из смысла закона вытекает также, что во всех случаях объект интеллектуальной собственности нематериален, он лишь воплощается в определенных материальных объектах, являющихся его носителями. Всякий объект интеллектуальной собственности должен быть благом нематериальным, являться результатом интеллектуальной деятельности, исключительное право пользования которым признается за лицом, его создавшим, или иным правообладателем.
На указанные объекты их обладатели могут приобрести лишь исключительные, но не вещные права. Поэтому создание и передача (отчуждение) таких объектов не могут оформляться обычными гражданскими договорами, рассчитанными на оборот вещей. Это, в частности, касается попыток их оформления с помощью подрядных обязательств, предметом которых выступают вещи (овеществленный результат деятельности подрядчика-исполнителя). Ведь передача нематериального результат работы заказчику сама по себе не исключает его последующего использования самим разработчиком-исполнителем, сохраняющим его у себя в той или иной форме и поэтому способным вновь воспроизвести его, в том числе и с коммерческой целью. С этим, в частности, связана и необходимость введения особых условий по охране интересов получателя объекта (пункт 1 договоров истца "Владелец обязуется"), а также о последствиях творческого риска в случае неудачи исполнителя (в договоре о создании объекта), что подтверждается перечнем договоров купли-продажи информации (л.д. 47 — 49) и анализом использования приобретенной информации (л.д. 50). Сравнительный анализ данных документов и реестров заключений показывает, что полученная и оплаченная информация подтверждает позицию истца об отсутствии доказательств участия предпринимателей в аудиторских проверках и отнесении на себестоимость только тех прав пользования, которые принесли результат.
В соответствии со статьей 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете", постановлением Правительства РСФСР от 05.12.91 N 35 "О перечне сведений, которые не могут составлять коммерческую тайну" и Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденным Минфином РФ от 26.12.94, вся внутренняя бухгалтерская отчетность и годовая бухгалтерская отчетность организации является коммерческой тайной. Коммерческая тайна как объект интеллектуальной собственности не требует официального признания ее охраноспособности, государственной регистрации или выполнения каких-либо иных формальностей, а также уплаты государственной пошлины (статья 151 Основ гражданского законодательства). Это имеет значение для оценки возможности оформления передачи права ее использования на каких-либо носителях, на чем настаивает налоговая инспекция.
В соответствии со статьей 165 АПК РФ кассационная инстанция не рассматривает доводы кассационных жалоб о недоказанности, необоснованности и несоответствии выводов решений и постановлений нижестоящих инстанций фактическим обстоятельствам дела. Под фактическими обстоятельствами дела понимаются обстоятельства, установленные при рассмотрении дела в суде первой инстанции и указанные в мотивировочной части обжалуемого решения.
В мотивировочной части решения суда первой инстанции в порядке статей 53, 59, 60 АПК РФ установлены обстоятельства, исключающие возможность отнесения выплат по договорам к элементу "Затраты на оплату труда". Сведения, подтверждающие доводы акта проверки и вытекающие из содержания обжалуемого судебного акта, заявителем не представлены (статья 52 АПК РФ).
Таким образом, суд правомерно оценил данные договоры как договоры на передачу права пользования интеллектуальной собственностью в виде сведений, которые содержат коммерческую тайну, не могли быть получены истцом по характеру его деятельности иным способом и в силу структурного построения гражданского кодекса являются объектами интеллектуальной собственности, выплаты за право пользования которыми не могут рассматриваться как выплаты по договорам гражданско-правового характера (договоры подряда). Данный вывод подтверждает правомерность позиции суда об отсутствии права инспекции на применение санкций с превышения расходов на оплату труда по сравнению с их нормируемой величиной и отклонении в связи с этим довода об отсутствии первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций по передаче информации, поскольку истец не обосновал необходимость отнесения данных расходов именно в экономический элемент "затраты на оплату труда" Положения о составе затрат. Суд первой инстанции правомерно указал на возможность оценки требований пункта 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ при отнесении истцом данных расходов к другим четырем элементам (материальные затраты, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов, прочие затраты) Положения о составе затрат.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 174, 175, пункт 1, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Высшего Арбитражного Суда Республики Карелия от 12.08.97 по делу N 02-03/80 оставить без изменения, а кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции по г. Петрозаводску — без удовлетворения.

Председательствующий ДМИТРИЕВ В.В.

Судьи КОРПУСОВА О.А. ШЕВЧЕНКО А.В.