В удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога и пеней по данным налогам отказано правомерно, поскольку договор, заключенный с физическим лицом на оказание услуг, связанных с эксплуатацией и техническим обслуживанием компьютеров, носит не гражданско-правовой характер, а имеет признаки трудового договора

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 02.12.2008 N А33-11756/2007-03АП-3006/2008 по делу N А33-11756/2007

Резолютивная часть постановления объявлена 21 ноября 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 2 декабря 2008 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего — судьи Демидовой Н.М.,
судей: Дунаевой Л.А., Первухиной Л.Ф.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Скрипниковой И.П.,
при участии представителей:
индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. — Сапунова В.А., на основании доверенности от 13.08.2007;
Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска — Каминского А.В., на основании доверенности от 29.02.2008 N 04/76,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от 18 августа 2008 года по делу N А33-11756/2008, принятое судьей Петракевич Л.О.,
по заявлению индивидуального предпринимателя Кондакова Игоря Валерьевича о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 01.08.2007 N 31 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

индивидуальный предприниматель Кондаков Игорь Валерьевич обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением (измененным в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 01.08.2007 N 31 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
1) предложения уплатить (удержать и перечислить) в бюджет:
— налог на доходы физических лиц в размере 301 343,00 рублей, пени в размере 54 623,90 рублей;
— налог на добавленную стоимость в размере 1 033 835,00 рублей, пени в размере 104 592,19 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в размере 46 360,33 рублей, пени в размере 2 212,72 рублей;
— налог на доходы физических лиц с доходов, выплаченных работникам, в размере 253 845,00 рублей и пени по налогу на доходы физических лиц, удерживаемому налоговым агентом в размере 91 577,53 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 174 375,00 рублей, пени в размере 61 679,82 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Фонд социального страхования, в размере 24 407,00 рублей, пени в размере 4 804,73 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 3 933,00 рублей, пени в размере 1 049,74 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 17 795,00 рублей, пени в размере 5 340,48 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на выплату страховой части трудовой пенсии, в размере 87 195,00 рублей, пени в размере 13,14 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на выплату накопительной части трудовой пенсии, в размере 10 220,00 рублей;
2) привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату:
— налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 60 268,60 рублей;
— налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 205 548,40 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в виде штрафа в размере 4 065,26 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 34 875,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, в виде штрафа в размере 4 881,40 рубля;
— единого социального налога, зачисляемого в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 786,60 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 3 559,00 рублей;
3) привлечения к ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 50 769,00 рублей;
4) привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 300,00 рублей;
5) привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 27 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в виде штрафа в размере 5 019,64 рублей.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 18 августа 2008 года заявление удовлетворено частично. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 01.08.2007 N 31 признано недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части:
1) предложения уплатить (удержать и перечислить) в бюджет:
— налог на доходы физических лиц в размере 177 627,00 рублей, пени в размере 32 198,12 рублей;
— налог на добавленную стоимость в размере 151 140,00 рублей, пени в размере 15 290,70 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в размере 27 327,10 рублей, пени в размере 1 413,05 рублей;
— налог на доходы физических лиц с доходов, выплаченных работникам, в размере 222 300,00 рублей и пени по налогу на доходы физических лиц, удерживаемому налоговым агентом в размере 80 197,31 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 152 675,00 рублей, пени в размере 54 004,11 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Фонд социального страхования, в размере 20 935,00 рублей, пени в размере 4 121,24 рубля;
— единый социальный налог, зачисляемый в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 3 065,00 рублей, пени в размере 818,07 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 15 625,00 рублей, пени в размере 4 689,24 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на выплату страховой части трудовой пенсии, в размере 76 345,00 рублей, пени в размере 11,50 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на выплату накопительной части трудовой пенсии, в размере 5 880,00 рублей;
2) привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату:
— налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 35 525,40 рублей;
— налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 30 228,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в виде штрафа в размере 2 546,34 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 30 535,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, в виде штрафа в размере 4 187,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 613,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 3 125,00 рублей;
3) привлечения к ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 44 460,00 рублей;
4) привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 250,00 рублей;
5) привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 27 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в виде штрафа в размере 5 019,64 рублей.
На налоговый орган возложена обязанность по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с данным решением, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить в части:
1) предложения уплатить (удержать и перечислить) в бюджет:
— налог на доходы физических лиц в размере 177 627,00 рублей, пени в размере 32 198,12 рублей;
— налог на добавленную стоимость в размере 151 140,00 рублей, пени в размере 15 290,70 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в размере 27 327,10 рублей, пени в размере 1 413,05 рублей;
— налог на доходы физических лиц с доходов, выплаченных работникам, в размере 222 300,00 рублей и пени по налогу на доходы физических лиц, удерживаемому налоговым агентом в размере 80 197,31 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 152 675,00 рублей, пени в размере 54 004,11 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Фонд социального страхования, в размере 20 935,00 рублей, пени в размере 4 121,24 рубля;
— единый социальный налог, зачисляемый в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 3 065,00 рублей, пени в размере 818,07 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 15 625,00 рублей, пени в размере 4 689,24 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на выплату страховой части трудовой пенсии, в размере 76 345,00 рублей, пени в размере 11,50 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, направляемые на выплату накопительной части трудовой пенсии, в размере 5 880,00 рублей;
2) привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату:
— налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 35 525,40 рублей;
— налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 30 228,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в виде штрафа в размере 2 546,34 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 30 535,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, в виде штрафа в размере 4 187,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 613,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 3 125,00 рублей;
3) привлечения к ответственности на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 44 460,00 рублей,
и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на следующие доводы:
— по эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов амортизационных отчислений по грузовому и легковому автотранспорту: индивидуальный предприниматель не представил документы, подтверждающие факт использования всех автомобилей именно для предпринимательской деятельности; довод суда первой инстанции о наличии приказов о закреплении автомобилей за работниками отдела маркетинга не правомерен; судом первой инстанции не учтен факт дополнительного привлечения транспортных средств;
— относительно амортизационных отчислений по грузовому и легковому транспорту, переданного в аренду: ошибочным является вывод налогоплательщика о том, что отнесение амортизационных отчислений на затраты не зависит от периода поступления денежных средств; за период 2004 — 2005 годы налогоплательщик не получал доход за переданное в аренду имущество и не представил документов, подтверждающих получение дохода в более поздние периоды;
— по эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов затрат на приобретение автошин, кабины и запасных частей для автомобилей, а также гигиеническую оценку автомашин: при отсутствии первичных документов невозможно определить в каком именно объеме налогоплательщику требовалось приобретение и использование автошин, кабин и запасных частей для автомобилей; гигиеническая оценка необходима для использования автотранспорта только в предпринимательских целях;
— по эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов расходов по приобретению дизельного топлива для котельной: налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие факт установки систем отопления по одному и тому же адресу дважды (не поясняя, что произошло с установленным 28.04.2004 тепловым пунктом), не представлены документы, подтверждающие расходы на оплату и установку оборудования, отсутствуют документы, позволяющие установить характер правоотношений между организациями; расходы на ГСМ документально не подтверждены;
— по эпизоду правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в отношении товара, пришедшего в негодность, а также в отношении утраченных впоследствии основных средств: налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении товара, пришедшего в негодность, не может быть принят к вычету, так как не выполняются требования подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, а должен быть восстановлен к уплате в бюджет в том налоговом периоде, в котором товарно-материальные ценности списываются с учета;
— по эпизоду доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога с доходов, выплаченных физическим лицам: в период с 01.01.2004 по 30.09.2006 индивидуальным предпринимателем Кондаковым И.В. заключены договоры с индивидуальным предпринимателем Ждановой В.И., отвечающие признакам трудовых договоров.
Индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. оспаривает доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу и в дополнительном отзыве от 21.11.2008:
Кроме того, индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. возразил против рассмотрения дела только в части, обжалуемой налоговым органом, настаивает на проверке решения суда первой инстанции также в части эпизодов по включению в затраты налога на добавленную стоимость по зданию на ул. Высотной, 2, стр. 8 и по начислению налога на доходы физических лиц и единого социального налога по правоотношениям с Серовым. Просит суд апелляционной инстанции отменить решение суда первой инстанции в указанной части по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу и в дополнении к отзыву от 21.11.2008:
— по включению в затраты налога на добавленную стоимость по зданию ул. Высотная, 2, стр. 8: предприниматель не имел права на вычет налога на добавленную стоимость по приобретаемому зданию, следовательно, обоснованно включил в первоначальную стоимость нежилого здания суммы налога на добавленную стоимость, а также уменьшил доходы от продажи здания на остаточную стоимость нежилого здания, определенную с учетом налога на добавленную стоимость;
— по правоотношениям с Серовым: договоры, заключенные с Серовым, являются гражданско-правовыми, следовательно, доначисление единого социального налога и налога на доходы физических лиц с выплат, произведенных по гражданско-правовым договорам, является необоснованным.
Налогоплательщик ссылается также на то, что налоговым органом не соблюдена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки (налогоплательщик не уведомлен о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе, результатов проведения дополнительных мер налогового контроля), что повлекло нарушение прав налогоплательщика.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решение суда первой инстанции в части, обжалуемой лицами, участвующими в деле.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал требования апелляционной жалобы, сослался на доводы, изложенные в апелляционной жалобе, представил письменные пояснения по делу от 21.11.2008 N 04-15, оспорил доводы налогоплательщика.
Кроме того, налоговым органом представлены доказательства, подтверждающие соблюдение процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности. Руководствуясь частью 2 статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции принял и приобщил представленные налоговым органом документы к материалам дела.
Представитель налогоплательщика в судебном заседании оспорил доводы апелляционной жалобы, поддержал свои требования, сослался на доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и в дополнительном отзыве от 21.11.2008.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Кондаков Игорь Валериевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 17.07.2001 администрацией Советского района г. Красноярска за номером 2498, сведения об индивидуальном предпринимателе внесены в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 31.03.2004 Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Советскому району г. Красноярска Красноярского края за основным государственным регистрационным номером 304246509100095.
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Кондакова Игоря Валериевича по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 30.09.2006.
В ходе проведения проверки установлены и в акте выездной налоговой проверки от 05.06.2007 N 24 отражены, в том числе, следующие обстоятельства (в обжалуемой части):
— неполная уплата налога на доходы физических лиц в сумме 177 627,00 рублей и единого социального налога в сумме 27 327,10 в результате неправомерного принятия в расходы затрат на приобретение автошин, кабины, запасных частей для автомобилей, дизельного топлива; амортизационных отчислений по грузовому и легковому автотранспорту;
— неполная уплата налога на доходы физических лиц в сумме 75 833,00 рублей и единого социального налога в сумме 11 666,67 рублей в результате неправомерного включения в состав профессиональных налоговых вычетов налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении здания, расположенного по ул. Высотная 2, строение 8;
— неполная уплата налога на добавленную стоимость в сумме 151 140,00 рублей в результате неправомерного применения налоговых вычетов по приобретению кабины, запасных частей, автошин, дизельного топлива, по товару, пришедшему в негодность и утраченных впоследствии основных средств;
— неполное перечисление налоговым агентом 253 845,00 рублей налога на доходы физических лиц, а также неполная уплата 220 510,00 рублей единого социального налога и 97 415,00 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в результате невключения в налоговую базу доходов, выплаченных Серову В.В. и Ждановой В.И., состоящими с предпринимателем в трудовых правоотношениях.
01.08.2007 налоговым органом, с учетом акта разногласий со стороны налогоплательщика, вынесено решение N 31 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных, в том числе (в обжалуемой части):
1) пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату:
— налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 50 692,00 рублей;
— налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 30 228,00 рублей;
— единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет с доходов предпринимателя, в виде штрафа в размере 3 214,86 рублей;
— единого социального налога, в виде штрафа в размере 44 102,00 рублей;
2) статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и неперечисление налоговым агентом налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 50 769,00 рублей;
кроме того, указанным решением индивидуальному предпринимателю Кондакову И.В. предложено уплатить (удержать и перечислить) в бюджет, в том числе (в оспариваемой части):
— налог на доходы физических лиц в размере 253 460,00 рублей и пени в размере 45 944,23 рублей;
— налог на доходы физических лиц с доходов, выплаченных работникам, в размере 253 845,00 рублей и пени по налогу на доходы физических лиц, удерживаемому налоговым агентом в размере 91 577,53 рублей;
— налог на добавленную стоимость в размере 151 140,00 рублей и пени в размере 15 290,70 рублей;
— единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, с доходов предпринимателя, в размере 38 993,77 рублей, пени в размере 1 712,97 рублей;
— единый социальный налог в размере 220 510,00 рублей, пени в размере 72874,77 рублей;
— страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 97 415,00 рублей, пени в размере 13,14 рублей.
Считая решение налогового органа от 01.08.2007 N 31 в указанной части незаконным, нарушающим права и законные интересы, индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения в части доначисления указанных сумм налогов, пеней и штрафов недействительным.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативные правовые акты государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц путем подачи в суд заявления о признании таких актов недействительными.
В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании недействительными ненормативных правовых актов принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий — несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
По эпизодам, связанным с доначислением налога на доходы физических лиц и единого социального налога с доходов, полученных предпринимателем.
В силу требований статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации, индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. в спорном периоде являлся плательщиком налога на доходы физических лиц.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Согласно пункту 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 — 221 названного Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 части второй Кодекса.
Пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со статьей 235 Налогового кодекса Российской Федерации, индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. в спорном периоде являлся плательщиком единого социального налога.
При исчислении единого социального налога в соответствии с пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
За 2004 год.
Из материалов дела следует, что за 2004 год доход налогоплательщика от осуществления предпринимательской деятельности составил 1 260 911 623,44 рубля, в том числе доход от оптовой торговли — 828 443 583,90 рубля, доход от розничной торговли — 432 468 039,54 рублей.
Общая сумма расходов по данным налоговой декларации составила 1 239 751 498,17 рублей, в том числе по оптовой торговле — 820 329 638,21 рублей (в том числе: материальные затраты — 767 494 944,04 рубля; амортизационные отчисления — 2 711 702,59 рубля; расходы на оплату труда — 2905 577,62 рублей; прочие расходы — 47 217 413,96 рублей); по розничной торговле — 419 421 859,96 рублей (в том числе: материальные затраты — 391 825 255,21 рублей; амортизационные отчисления — 1 416 375,84 рублей; расходы на оплату труда — 1 517 640,61 рублей, прочие расходы — 24 662 588,30 рублей).
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении предпринимателем в нарушение статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации суммы профессиональных налоговых вычетов за 2004 год на сумму 502 889,03 рублей, в том числе:
42 711,86 рублей затрат на приобретение автошин в отсутствие доказательств использования автотранспорта в целях предпринимательской деятельности;
300 831,00 рубль амортизационных отчислений по грузовому и легковому автотранспорту;
19 250,00 рублей амортизационных отчислений по автомобилю ВАЗ — 21053, инв. номер 5А (112/2-3/81), наличие которого не установлено по результатам инвентаризации;
4 914,59 рублей почтовых расходов, расходов на оплату автостоянки, покупку аксессуаров для мобильного телефона;
5 533,42 рубля расходов, понесенных третьими лицами;
5 755,44 рублей сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении товарно-материальных ценностей (оплате услуг) за наличный расчет без счета-фактуры с выделением суммы налога в платежных документах;
123 892,72 рубля затрат на приобретение спецодежды в отсутствие документов по учету, распределению и списанию спецодежды.
Налогоплательщик оспаривает выводы налогового органа о неправомерности включения в состав затрат 493 609,17 рублей (42 711,86 + 300 831,00 + 19 250,00 + 1 168,15 + 5 755,44 + 123 892,72).
В результате оспариваемых нарушений налоговым органом доначислено предпринимателю за 2004 год 64 170,00 рублей налога на доходы физических лиц и 9 872,18 рубля единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет.
За 2005 год.
Из материалов дела следует, что в 2005 году предпринимателем получен доход в размере 1 408 709 129,04 рублей.
Общая сумма расходов за 2005 год составила 1 374 731 919,60 рублей, в том числе материальные затраты — 1 221 164 598,52 рублей; амортизационные отчисления — 5 562 903,55 рубля; расходы на оплату труда — 8 903 582,87 рубля; прочие расходы — 139 100 834,66 рубля.
По данным налоговой проверки в нарушение статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации сумма профессиональных налоговых вычетов за 2005 год завышена предпринимателем на 4 887 350,92 рублей, в том числе:
583 333,33 рубля налога на добавленную стоимость, уплаченного ОАО "СибНИИГ" в связи с приобретением здания, расположенного по адресу: г. Красноярск, ул. Высотная, 2, строение 8 в нарушение пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации;
235 984,75 рубля затрат на приобретение кабины и запасных частей для автомобилей в отсутствие документов, подтверждающих использование транспорта в целях предпринимательской деятельности;
546 001,55 рубль амортизационных отчислений по грузовому и легковому автотранспорту;
43 334,46 рубля амортизационных отчислений по автомобилю ВАЗ — 21053, инв. номер 5А (112/2-3/81), переносному терминалу, столу разделочному, вешалке, наличие которых не установлено по результатам инвентаризации;
249 121,26 рубль почтовых расходов, расходов на гигиеническую оценку автомашин, приобретение дизельного топлива в отсутствие документов, подтверждающих связь с получением дохода от предпринимательской деятельности;
20 349,32 рублей расходов, понесенных третьими лицами;
6 801,61 рубль сумм налога на добавленную стоимость в отсутствие счета-фактуры в нарушение пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации;
165 387,64 рублей расходов по приобретению спецодежды в отсутствие документов по учету, распределению и списанию спецодежды.
Предприниматель оспаривает правомерность отнесения к расходам за 2005 год суммы в размере 1 824 407,53 рублей (583 333,33 + 235 984,75 + 546 001,55 + 19 250,00 + 43 334,46 + 243 564,19 + 6 801,61 + 165 387,64).
В результате оспариваемых нарушений налоговым органом доначислено предпринимателю за 2005 год 237 173,00 рубля налога на доходы физических лиц и 36 488,15 рублей единого социального налога.
По эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов амортизационных отчислений по грузовому и легковому автотранспорту в отсутствие документов, подтверждающих использование в целях осуществления предпринимательской деятельности.
Из материалов дела следует, что налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки установил факт неправомерного включения в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога амортизационных отчислений по грузовому и легковому автотранспорту в общей сумме 846 832,55 рублей, в том числе за 2004 год — в размере 300 831,00 рубля, за 2005 год — в размере 546 001,55 рубля.
В обоснование указанного вывода в решении налогового органа указано на непредставление предпринимателем следующих документов: свидетельства о государственной регистрации такого вида деятельности, как транспортные перевозки; лицензии на осуществление транспортных перевозок; путевых листов; учета ГСМ в соответствии с "Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте"; доказательств наличия в штате водителей, механика, медработника.
Указанный вывод налогового органа правомерно признан судом первой инстанции ошибочным.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
Условий о необходимости учета ГСМ, оформлении путевых листов, наличии лицензии на транспортные перевозки, а также наличии в штате водителей для правомерности начисления амортизационных отчислений действующее законодательство о налогах и сборах не содержит. Довод налогового органа о необходимости наличия путевых листов, а также учета горюче-смазочных материалов правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку представление указанных документов необходимо для проверки правильности учета затрат по приобретению ГСМ, а не для начисления амортизации.
Налоговым органом в ходе проверки установлено, что индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. в проверяемых периодах осуществлял розничную и оптовую торговлю в значительных объемах, о чем свидетельствуют данные книги учета доходов и расходов, а также данные налоговых деклараций. В собственности предпринимателя находились и находятся транспортные средства в значительном количестве, что подтверждается результатами инвентаризации основных средств, проведенной налоговым органом, а также актами ввода основных средств в эксплуатацию. В материалы дела индивидуальным предпринимателем представлены приказы о закреплении автомобилей за работниками отдела маркетинга, договоры аренды грузового автотранспорта. Сдача транспорта в аренду не является основанием для прекращения начисления амортизации, поскольку основные средства, сданные в аренду, не исключаются из списка амортизируемого имущества.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством, и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).
Таким образом, индивидуальный предприниматель доказал использование транспортных средств в предпринимательской деятельности и правомерность начисления амортизации.
Следовательно, решение налогового органа от 01.08.2007 N 31 правомерно признано недействительным в части предложения предпринимателю уплатить 110 088,00 рублей налога на доходы физических лиц, 19 955,46 рублей пени и 22 017,60 рублей штрафа, а также 16 936,65 рублей единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, 1 057,60 рублей пени и 1 829,05 рублей штрафа.
По эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов затрат на приобретение автошин, кабины и запасных частей для автомобилей, а также затрат на гигиеническую оценку автомашин в отсутствие документов, подтверждающих использование в целях осуществления предпринимательской деятельности.
Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2004 год включил 42 711,86 рублей затрат на приобретение автомобильных шин, а за 2005 год — 235 984,75 рубля затрат на приобретение кабины и запасных частей и 2 967,00 рублей затрат на гигиеническую оценку автомобилей. Сумма затрат за гигиеническую оценку автомобилей, не принятых налоговым органом, оспаривается налогоплательщиком частично в отношении расходов, произведенных самим предпринимателем Кондаковым И.В. в общей сумме 2 967,00 рублей (448,48 + 448,48 + 1 045,24 + 761,10 + 263,70).
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом.
В подтверждение правомерности отнесения на расходы стоимости автошин, кабины, иных запасных частей и стоимости гигиенической оценки автомашин налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие приобретение автошин, кабины и запасных частей, услуг по гигиенической оценке автомашин, их оплату (что не оспаривается налоговым органом); установку данных шин на автотранспорт предпринимателя и их списание (в том числе акты о приеме-сдаче работ по ремонту, модернизации транспортного средства, акты обследования объектов движимого имущества, акты о приеме-сдаче работ по ремонту, модернизации транспортного средства).
Суд первой инстанции правомерно установил, что указанные доказательства в совокупности свидетельствуют о документальном подтверждении индивидуальном предпринимателем расходов по приобретению автошин, кабины и запасных частей для автомобилей, услуг по гигиенической оценке автошин, а также их экономической обоснованности, связи с осуществлением предпринимательской деятельности.
Единственным основанием непринятия указанных расходов в оспариваемом решении налогового органа указано на недоказанность предпринимателем путевыми листами факта использования автотранспорта в предпринимательской деятельности, а не для личного потребления, иных оснований налоговым органом в решении не приведено.
Суд правомерно признал доказанным факт использования такого количества автотранспорта в предпринимательской деятельности (в том числе, в виде сдачи в аренду).
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа правомерно признано недействительным в части предложения налогоплательщику уплатить 36 617,00 рублей налога на доходы физических лиц, 6 637,49 рублей пени и 7 323,40 рубля штрафа, а также 5 633,28 рубля единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, 233,16 рубля пени и 444,70 рублей штрафа.
По эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов расходов по приобретению дизельного топлива для котельной.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлен факт неправомерного включения налогоплательщиком в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2005 год 237 858,65 рублей затрат по приобретению дизельного топлива на основании счетов-фактур от 23.12.2004 N 448 и от 05.11.2004 N 10183, выставленных ООО "Глостер" и ООО "Энпол". По мнению налогового органа, расходы на приобретение дизтоплива документально не подтверждены и экономически не обоснованы, поскольку предприниматель не представил доказательств введения в эксплуатацию котельной (в реестре расходов расходы по обслуживанию котельной не значатся, в составе амортизируемого оборудования оборудование котельной не учтено), в штатном расписании у предпринимателя отсутствует кочегар, технические работники по обслуживанию котельного оборудования.
Из пояснений индивидуального предпринимателя от 11.05.2007 следует, что дизельное топливо использовалось для котельной, расположенной по адресу: г. Красноярск, ул. Высотная, 2, строение 8. Котельная служила для отопления здания склада-магазина и имела три котла, работающие на дизельном топливе. Обслуживание котельной осуществлялось собственным техническим персоналом, входящим в штат предпринимателя, а также с помощью специалистов ООО "Климат-С". Кроме того, котельная работает в автоматическом режиме на дизельном топливе, в связи с чем, кочегар не требовался. Амортизационные отчисления по оборудованию котельной не включено в реестр расходов, поскольку стоимость самого оборудования включена в реестр затрат на приобретение и реконструкцию склада-магазина.
Суд первой инстанции сделал верный вывод о том, что индивидуальный предприниматель документально подтвердил и экономически обосновал правомерность включения в состав профессиональных налоговых вычетов расходов по приобретению дизельного топлива.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.
Наличие теплового пункта подтверждается актом о приеме-передаче объекта основных средств от 28.04.2004 N 39, актом на монтаж теплового пункта от 28.04.2004, счетом от 25.06.2003 N 000066, платежным поручением от 01.07.2003 N 4100, актами о приеме-передаче основных средств (отопительных котлов) от 04.06.2005, актом рабочей комиссии о приемке и вводе в эксплуатацию оборудования после комплексного опробования от 03.06.2005, актами сверки взаимных расчетов с ООО "Климат-С", а также письмом ООО "Климат-С" в Инспекцию Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска.
Использование дизельного топлива для отопления здания по ул. Высотной 2, строение 8, подтверждается актом расхода ГСМ на отопление и горячее водоснабжение от 16.05.2005 N 15.
Вышеперечисленные доказательства свидетельствуют о связи расходов предпринимателя по приобретению дизельного топлива с получением дохода от осуществления предпринимательской деятельности.
Поскольку иных доводов, налоговым органом в оспариваемом решении не приведено, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение от 01.08.2007 N 31 в части предложения уплатить 30 922,00 рубля налога на доходы физических лиц, 5 605,17 рублей пени и 6 184,40 рубля штрафа, а также 4 757,17 рублей единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, 122,29 рублей пени и 272,59 рубля штрафа.
По эпизоду правомерности включения в состав профессиональных налоговых вычетов налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении здания, расположенного по ул. Высотная 2, строение 8.
Из материалов дела следует, что налогоплательщиком в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2005 год включил 583 333,33 рубля налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении здания, расположенного по адресу: г. Красноярск, ул. Высотная 2, строение 8.
Данное нежилое помещение приобретено индивидуальным предпринимателем Кондаковым И.В. у ОАО "Сибирский научно-исследовательский институт гидротехники" по договору купли-продажи от 10.12.2001 N 1. Согласно договора, стоимость недвижимого имущества составила 3 500 000,00 рублей, в том числе НДС — 583 333,33 рубля. Оплата по договору произведена Кондаковым И.В. следующими платежными поручениями: от 19.11.2001 N 4785, от 20.12.2001 N 5379, от 25.12.2001 N 5446, от 10.01.2002 N 5746, от 19.02.2002 N 6468. Право собственности на указанное недвижимое имущество подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 10.10.2002.
В 2005 году индивидуальным предпринимателем Кондаковым И.В. получен доход от реализации названного здания по договору купли-продажи от 22.08.2005 N 128, заключенному с ООО "АЛПИ", в сумме 67 796 610,17 рублей (без НДС). Цена недвижимого имущества в соответствии с договором от 22.08.2005 N 128 составляла 80 000 000,00 рублей, в том числе НДС — 12 203 389,83 рублей.
Налогоплательщик полагает, что поскольку в момент приобретения здания на основании договора купли-продажи от 10.12.2001 он являлся плательщиком единого налога на вмененный доход и соответственно не уплачивал налог на добавленную стоимость, то в силу пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость подлежат учету в стоимости основного средства. Предприниматель также ссылается на решение Арбитражного суда Красноярского края от 25.07.2005 по делу N А33-3070/2005, согласно которому налоговый орган не доказал факт осуществления предпринимателем оптовой торговли, в связи с чем доначисление налога на добавленную стоимость, в том числе за декабрь 2001 года, признано судом неправомерным.
По мнению налогового органа, сумма налога на добавленную стоимость в размере 583 333,33 рублей в нарушение пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно включена предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц, а также в состав расходов при исчислении единого социального налога. Кроме того, ответчик не согласен с доводом заявителя о нахождении предпринимателя в 2001 году на системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, плательщики которого не уплачивают налог на добавленную стоимость, поскольку из акта предыдущей выездной налоговой проверки следует, что индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. в 2001 году осуществлял наряду с деятельностью, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, деятельность, подлежащую общему режиму налогообложения. При этом, свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход на торговую точку, расположенную по адресу: г. Красноярск, ул. Высотная 2, строение 8 предпринимателю не выдавалось. Из акта предыдущей выездной налоговой проверки от 27.12.2004 N 51 также следует, что предприниматель являлся плательщиком налога на добавленную стоимость и представлял в налоговый орган налоговые декларации.
На основании изложенного суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о неправомерном включении налогоплательщиком в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении налога на доходы физических лиц, а также в состав расходов при исчислении единого социального налога, налога на добавленную стоимость в сумме 583 333,33 рублей.
В соответствии с пунктом 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Статьей 170 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок отнесения сумм налога на добавленную стоимость на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). В соответствии с пунктом 1 названной статьи Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, если иное не установлено положениями настоящей главы не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи.
Пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено четыре случая, когда сумма налога на добавленную стоимость не может приниматься налогоплательщиком к вычету, а увеличивает стоимость приобретаемого имущества или его расходов. Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 170 Кодекса одним из таких случаев является приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.
В соответствии с частью 2 статьи 1 Закона Красноярского края от 29.06.1999 N 7-412 "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" с плательщиков единого налога на вмененный доход не взимался налог на добавленную стоимость.
Из материалов дела следует, что в момент приобретения нежилого здания, расположенного по адресу: г. Красноярск, ул. Высотная 2, строение 8, на основании договора купли-продажи от 10.12.2001 N 1, индивидуальный предприниматель представлял налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, содержащие "нулевые" показатели. Указанное обстоятельство подтверждается актом выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. за период с 01.01.2001 по 31.12.2003. Ведение предпринимателем раздельного учета операций, облагаемых и не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, установлено арбитражным судом и отражено в решении суда по делу N А33-3070/2005.
Таким образом, индивидуальный предприниматель являлся в спорный период плательщиком налога на добавленную стоимость.
Суд первой инстанции правомерно отклонил довод индивидуального предпринимателя о том, что в соответствии с положениями пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговая база по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2001 года у предпринимателя отсутствовала, вся сумма налога на добавленную стоимость по приобретенному зданию не подлежала вычету.
Согласно пункту 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Индивидуальный предприниматель не представил доказательств того, что спорное здание использовалось для осуществления деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход. Из акта выездной налоговой проверки от 27.12.2004 N 51 следует, что предпринимателю не выдавалось свидетельство об уплате единого налога на вмененный доход по торговой точке, расположенной по адресу: ул. Высотная 2, строение 8. Следовательно, здание было приобретено предпринимателем для осуществления деятельности, подпадающей по общую систему налогообложения. При этом, факт отсутствия операций по реализации, облагаемых налогом на добавленную стоимость в декабре 2001 года, то есть в момент заключения договора купли-продажи здания, правового значения не имеет, поскольку вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть заявлены при отсутствии операций по реализации.
Таким образом, суд первой инстанции сделал верный вывод о правомерном доначислении налогоплательщику 75 833,00 рублей налога на доходы физических лиц, 13 746,11 рублей пени и 15 166,60 рублей штрафа, а также 11 666,67 рублей единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, 299,92 рублей пени и 668,52 рублей штрафа.
По эпизодам, связанным с доначислением налога на добавленную стоимость.
В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. в спорный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.
Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров на территории Российской Федерации, в том числе в отношении товаров, приобретенных для перепродажи.
Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
Пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, а счета-фактуры, составленные и выставленные продавцом с нарушением порядка, определенного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре, в том числе наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.
Таким образом, право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности трех условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур, принятия товара на учет и фактической оплата стоимости товаров поставщикам с учетом начисленного ими налога. Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.
По эпизоду правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в отношении товара, пришедшего в негодность.
При принятии решения налоговый орган исходил из того, что индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации в 2004 — 2006 годах не восстановил налог на добавленную стоимость в общей сумме 49 839,96 рублей, включенного ранее в налоговые вычеты по приобретенным товарно-материальным ценностям, и списанным впоследствии в результате порчи, лома, боя.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные статьей 171 настоящего Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.
В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
Для осуществления налогового вычета по налогу на добавленную стоимость необходима уплата в бюджет суммы налога, предъявленной налогоплательщику (в период до 01.01.2006); уплата должна быть произведена в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик, применив данные нормы права, вычел из сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих взносу в бюджет, суммы налога, уплаченные при приобретении товаров, в момент их принятия на учет.
Налоговый орган не оспаривает, что утраченные в результате порчи товарно-материальные ценности, по которым предприниматель возместил налог на добавленную стоимость, надлежащим образом оприходованы, оплачены и предназначались для использования в производстве продукции, облагаемой налогом. Однако, по мнению налогового органа, в случае утраты и неиспользования товаров для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налога на добавленную стоимость, либо для перепродажи, ранее принятые к вычету суммы налога на добавленную стоимость по данным товарам должны быть восстановлены и уплачены в бюджет.
Согласно статье 23 Налогового кодекса Российской Федерации на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к вычету суммы налога на добавленную стоимость должна быть предусмотрена законом.
Пункт 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. Недостача (порча) товара к числу случаев, перечисленных в указанной норме права, не относится.
Таким образом, у налогоплательщика отсутствует обязанность "восстановить" ранее предъявленные к вычету суммы налога на добавленную стоимость по товарам, пришедшим в негодность, в связи с чем, судом первой инстанции обоснованно признано неправомерным доначисление 49 840,400 рублей налога на добавленную стоимость, 5 042,27 рублей пени и 9 968,00 рублей штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
По эпизоду правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в отношении утраченного впоследствии основных средств.
Из материалов дела следует, что налогоплательщик в декабре 2004 года применил налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 8 323,66 рублей на основании счетов-фактур от 17.11.2004 N 145 и от 24.11.2004 N 149, выставленных продавцами при реализации стола разделочного (инв. N 62 Т, 135/2-2/78) и вешалки с полимерным покрытием (инв. N 64 Т, 140/2-2/78).
Поскольку в ходе выездной налоговой проверки по результатам инвентаризации указанные объекты основных средств не были обнаружены, налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении индивидуальным предпринимателем налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 8 323,66 рублей, в связи с тем, что предприниматель не представил документы, подтверждающие факт утраты права собственности на указанные объекты, а также документы, подтверждающие использование этих объектов для осуществления деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.
Суд первой инстанции правомерно признал данный вывод налогового органа ошибочным.
В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость индивидуальным предпринимателем представлены счета-фактуры, товарные накладные, платежные документы. Кроме того, спорные основные средства приняты предпринимателем к учету в качестве основных средств, предназначенных для осуществления предпринимательской деятельности, что подтверждается актами приемки основных средств и сдачи их в эксплуатацию.
Указанные документы в совокупности свидетельствуют о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в декабре 2004 года. Кроме того, у предпринимателя отсутствует обязанность по восстановлению налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в связи с утратой основных средств.
Пункт 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. Утрата основных средств к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, не относится.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал незаконным доначисление 8 324,00 рублей налога на добавленную стоимость, 842,13 рублей пени и 1 664,80 рублей штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
По эпизоду правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, уплаченному при приобретении автомобильных шин, кабины, запасных частей и дизельного топлива.
Из материалов дела следует, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришла к выводу о неправомерном применении индивидуальным предпринимателем Кондаковым И.В. налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, уплаченному при приобретении автомобильных шин, кабины, запасных частей и дизельного топлива в общей сумме 92 976,34 рублей в связи с тем, что предпринимателем не представлены на проверку доказательства использования автомобилей и теплового пункта в предпринимательской деятельности и операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.
Поскольку суд первой инстанции обоснованно признал правомерность включения сумм по приобретению автомобильных шин, кабины, запасных частей и дизельного топлива в состав профессиональных налоговых вычетов при исчислении налога на доходы физических лиц, следовательно, налоговый орган неправомерно доначислил индивидуальному предпринимателю 92 976,00 рублей налога на добавленную стоимость в результате необоснованного применения налоговых вычетов, 9 406,30 рублей пени и 18 595,20 рублей штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
По эпизодам, связанным с доначислением налога на доходы физических лиц, единого социального налога с доходов, выплаченных физическим лицам.
Из материалов дела следует, что в 2004 — 2006 годах индивидуальным предпринимателем Кондаковым И.В. заключены с индивидуальными предпринимателями Ждановой В.И. и Серовым В.В. следующие гражданско-правовые договоры на оказание бухгалтерских услуг и программное обеспечение:
— со Ждановой В.И. — договор оказания услуг от 05.01.2004 (срок действия до 31.12.2004); договор подряда от 11.01.2005 (срок действия до 31.12.2005); договор подряда от 03.01.2006 (сроком действия до 31.12.2006);
— с Серовым В.В. — договор оказания услуг от 01.05.2005 (срок действия до 31.12.2005); договор оказания услуг от 01.01.2006 (срок действия до 31.12.2006).
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о наличии во взаимоотношениях предпринимателя Кондакова И.В. и индивидуальных предпринимателей Серова В.В. и Ждановой В.И. признаков трудовых отношений, в связи с чем произвел переквалификацию гражданско-правовых договоров на трудовые.
В основу такого вывода налоговым органом положены следующие обстоятельства:
— предмет договора оказания услуг, заключенного со Ждановой В.И. включает оказание бухгалтерских услуг, при этом не указывает на определенные действия, необходимые для оказания услуги, конкретный объем работы, конечный результат, что не соответствует условиям договоров возмездного оказания услуг, установленных в статьях 702 — 703, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации;
— оказание бухгалтерских услуг требует постоянного присутствия работника, это не разовая услуга, а постоянная выполняемая работа (согласно приемо-сдаточному акту от 31.12.2004 Ждановой В.И. за 2004 год произведено оформление 3 014 шт. расходных кассовых ордеров, 15 632 шт. товарных накладных (приходных) 4 671 шт. накладных на внутреннее перемещение, передачу товаров, 17 745 шт. счетов-фактур, выданных покупателям);
— интерес предпринимателя Кондакова И.В. по заключенному договору состоял не в конечном результате оказанных услуг, а в ежедневно осуществляемой работе — процессе труда;
— договором оказания услуг со Ждановой В.И. установлена не оплата по окончании всего объема работ, а ежемесячная оплата, что характерно для оплаты труда по трудовому договору;
— в течение всего периода времени Жданова В.И. работала только по договору с Кондаковым И.В., другим лицам бухгалтерские услуги не оказывала, место осуществления деятельности — г. Красноярск, ул. Шахтеров, 4 (место нахождения офисного помещения Кондакова И.В.);
— предметом договора подряда от 11.01.2005, заключенного со Ждановой В.И., являлось составление сводных учетных документов для исчисления кредиторской и дебиторской задолженности индивидуального предпринимателя Кондакова И.В., что не указывает на определенные действия, на конкретный объем работы, в связи с чем, не соответствует условиям договора подряда, установленным Гражданским кодексом Российской Федерации;
— работа носила систематический характер, о чем свидетельствует приемо-сдаточный акт от 31.12.2005, реестры полученного товара, полученных и выставленных счетов-фактур составлялись ежемесячно, ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений — ежеквартально, их составление требовало предварительной обработки первичных учетных документов;
— договором подряда со Ждановой В.И. установлена ежемесячная оплата (пункт 3.1 договора), что характерно только для оплаты по трудовому договору (статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации);
— предметом договора оказания услуг от 01.05.2005, заключенного с индивидуальным предпринимателем Серовым В.В., являлись услуги, связанные с адаптацией и поддержкой работоспособности программного обеспечения, установленного на оборудовании Заказчика, а также услуги, связанные с закупкой, эксплуатацией и техническим обслуживанием компьютеров, оргтехники, сотовых телефонов;
— по данным инвентаризации у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. работает 235 единиц компьютеров и оргтехники, установленное в трех торговых точках и связанное между собой в сеть. Сбой в работе сети приведет к остановке процесса торговли;
— процесс оказания услуг, предусмотренных договором с Серовым В.В., зависит от постоянного участия Заказчика, который должен определить объемы и сроки закупок, условия оплаты, размещение, сроки ввода в эксплуатацию, оплатить ремонт и модернизацию компьютерного оборудования, закупить расходные материалы к оргтехнике (картриджи, бумагу);
— процесс оказания услуг обязывает Серова В.В. выполнять работы с подчинением установленного у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. режима труда и под его контролем;
— договором оказания услуг с Серовым В.В. предусмотрена ежемесячная оплата, что характерно для оплаты труда по трудовому договору (статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации);
— в период с 01.01.2005 по 01.05.2005 Серов В.В. работал у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. по трудовому договору (зарегистрирован в Управлении труда администрации г. Красноярска 22 02.2005);
— в ходе проведения инвентаризации основных средств, предпринимателем представлены акты о проведении модернизации основных средств, датированные 2000 годом, подписанные Серовым В.В., что также свидетельствует о продолжительном систематическом характере трудовых отношений с указанным работником.
Индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. не согласен с выводами налогового органа по следующим основаниям:
— Жданова В.И. и Серов В.В. не подчинялись правилам внутреннего трудового распорядка и сами определяли порядок оказания услуг;
— в табелях учета рабочего времени работа Ждановой В.И. и Серова В.В. не учитывалась;
— для исполнения трудовых договоров Жданова В.И. сама заключала трудовые договоры с работниками и снимала в аренду нежилое помещение;
— зачисление Ждановой В.И. и Серова В.В. в штат по определенной должности и профессии в соответствии со штатным расписанием не происходило;
— Жданова В.И. и Серов В.В. выполняли индивидуально-конкретные задания;
— Ждановой В.И. и Серову В.В. не предоставлялись гарантии и компенсации, предусмотренные трудовым законодательством;
— Ждановой В.И. и Серову В.В. не обеспечивались условия труда, не предоставлялось рабочее место, средства труда, материалы и т.п.
Оценив доводы сторон и представленные в обоснование заявленных требований доказательства, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что взаимоотношения индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. с индивидуальным предпринимателем Серовым В.В. строились на основе трудовых отношений, в связи с чем, налоговым органом правомерно доначислены 31 545,00 рублей налога на доходы физических лиц, 11 380,22 рублей пени, 28 210,00 рублей единого социального налога и 9 242,11 рубля пени, 15 190,00 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 1,64 рубль пени; налогоплательщик правомерно привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 5 642,00 рублей и по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 6 309,00 рублей.
Пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Согласно пункту 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также авторским договорам.
Пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" предусмотрено, что объектом обложения и базой для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для отнесения его к трудовым или гражданско-правовым договорам. Основное значение имеет смысл договора, его содержание, фактическое поведение сторон.
Согласно статье 56 Трудового кодекса Российской Федерации трудовой договор — это соглашение между работником и предприятием, по которому работник обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а предприятие обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором, соглашением сторон.
В силу пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Таким образом, предмет как трудовых, так и гражданско-правовых отношений выражается в физической форме труда. Однако, трудовые отношения имеют своим предметом не результат услуги, а сам процесс ее оказания, тогда как гражданско-правовые отношения по договору оказания услуг охватывают именно результат деятельности исполнителя.
Предметом договора оказания услуг от 01.05.2005, заключенного с индивидуальным предпринимателем с Серовым В.В., являлись услуги, связанные с адаптацией и поддержкой работоспособности программного обеспечения, установленного на оборудовании Заказчика, а также услуги, связанные с закупкой, эксплуатацией и техническим обслуживанием компьютеров, оргтехники, сотовых телефонов. По данным инвентаризации у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. работает 235 единиц компьютеров и оргтехники, установленных в трех торговых точках и связанное между собой в сеть. Сбой в работе сети приведет к остановке процесса торговли. Процесс оказания услуг, предусмотренных договором с Серовым В.В., зависит от постоянного участия "Заказчика", который должен определить объемы и сроки закупок, условия оплаты, размещение, сроки ввода в эксплуатацию, оплатить ремонт и модернизацию компьютерного оборудования, закупить расходные материалы к оргтехнике (картриджи, бумагу). Кроме того, процесс оказания услуг обязывает Серова В.В. выполнять работы с подчинением установленного у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. режима труда и под его контролем. Договором оказания услуг с Серовым В.В. предусмотрена ежемесячная оплата, что характерно для оплаты труда по трудовому договору (статья 56 Трудового кодекса Российской Федерации). Более того, в период с 01.01.2005 по 01.05.2005 Серов В.В. работал у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. по трудовому договору (зарегистрирован в Управлении труда администрации г. Красноярска 22 02.2005).
Таким образом, из фактических взаимоотношений сторон следует, что Серовым В.В. выполнялись не какие-либо конкретные разовые услуги, а исполнялись определенные функции, входящие в обязанности работника, отношения сторон носят длительный характер, при этом, важен сам процесс труда, а не результат оказанной услуги, что является признаком трудового договора.
Одной из важнейших характеристик договора возмездного оказания услуг (как и договора подряда) является качество работы (статья 721 Гражданского кодекса Российской Федерации). Результат выполненной работы (оказанной услуги) должен в момент передачи заказчику обладать свойствами, указанными в договоре или определенными обычно предъявляемыми требованиями, и в пределах разумного срока быть пригодным для установленного договором использования, а если такое использование договором не предусмотрено, для обычного использования результата работы такого рода. Спорный договор не содержит условий о качестве оказываемых услуг, что характерно для гражданско-правового договора подряда.
Выполнение работы по трудовому договору представляет собой оплату за живой затраченный труд и его результаты, при индивидуальном труде оплачивается только результат деятельности. Договорами предусмотрена безусловная оплата труда исполнителя независимо от качества работы. Названная оплата является установленной и выплачивается ежемесячно.
Отсутствие приказа о приеме на работу не является обязательным обстоятельством, исключающим наличие трудовых отношений, поскольку согласно статье 67 Трудового кодекса Российской Федерации трудовой договор, не оформленный надлежащим образом, считается заключенным, если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя.
Характерным признаком трудового договора является подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка или иного упорядочения его деятельности со стороны работодателя. Как следует из спорных договоров, деятельность исполнителей в известной степени подлежит регламентации со стороны заказчика, а именно работа выполняется в определенном месте и в определенное время. Гражданско-правовой договор, как правило, заключается для достижения определенной хозяйственной цели.
Таким образом, спорный договор с Серовым В.В. содержит следующие характерные признаки трудового соглашения:
— цель заключения договора состоит не в конечном результате оказанных услуг, а в ежедневно осуществляемой работе;
— потребность предпринимателя в названных услугах имеется постоянно;
— из смысла договора и фактического поведения сторон работник выполнял работу с подчинением режиму труда и под контролем работодателя, а работодатель обеспечивал работнику условия труда;
— предмет договоров обозначен неконкретно, без детального указания характеристик работ, подлежащих выполнению, что ведет к необходимости регламентации этих работ в ходе их выполнения со стороны работодателя;
— в договорах не установлены начальный и конечный сроки выполнения конкретных работ. Названное условие является в силу статьи 708 Гражданского кодекса Российской Федерации существенным условием договора подряда. Спорные договоры содержат лишь срок действия договора;
— в договорах установлена фиксированная сумма ежемесячной оплаты за оказанные услуги;
— до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Серов В.В. выполнял те же функции на основании трудового договора в должности системного администратора.
Следовательно, налоговый орган сделал верный вывод о том, что данный договор носит не гражданско-правовой характер, а является трудовым договором, в связи с чем, правомерно доначислил индивидуальному предпринимателю 31 545,00 рублей налога на доходы физических лиц, 11 380,22 рублей пени, 28 210,00 рублей единого социального налога и 9 242,11 рубля пени, 15 190,00 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 1,64 рубль пени.
Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что взаимоотношения индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. с индивидуальным предпринимателем Ждановой В.И. носят гражданско-правовой характер.
Жданова В.И. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя администрацией Ленинского района г. Красноярска 07.04.1997, имеет свидетельство о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 1 января 2004 года, выданное Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Советскому району г. Красноярска серии 24 N 000958140.
В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения — отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции.
Согласно статье 780 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнитель обязан оказать услуги лично, если иное не предусмотрено договором возмездного оказания услуг.
Пунктами 2.1 договоров оказания услуг от 05.01.2004 и подряда от 11.01.2005, заключенных с индивидуальным предпринимателем Ждановой В.И. на оказание бухгалтерских услуг, предусмотрено право исполнителя (подрядчика) привлекать для оказания услуг иных лиц, в том числе работающих по трудовому договору у предпринимателя Ждановой В.И.
В материалы дела налогоплательщиком представлены: декларация по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 2004 год; акт приема-передачи документов персонифицированного учета от 26.01.2005, согласно которому число застрахованных лиц составило 19 человек; протокол приема сведений о доходах физических лиц за 2004 год; расчетная ведомость по средствам фонда социального страхования РФ за 4 квартал 2004 года; трудовые договоры Ждановой В.И. с работниками (в том числе бухгалтерами).
Таким образом, во взаимоотношениях индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. с индивидуальным предпринимателем Ждановой В.И. отсутствует один из существенных признаков трудовых отношений — личное выполнение трудовой функции.
Кроме того, налогоплательщиком опровергнут довод налогового органа о том, что Жданова В.И. осуществляла трудовую функцию в помещении, предоставленном предпринимателем Кондаковым И.В. Заявителем представлен в материалы дела договор аренды от 01.03.2004, заключенный Ждановой В.И. с обществом с ограниченной ответственностью "Диорит", согласно которому арендатор принимает в срочное возмездное владение и пользование нежилое помещение, расположенное по адресу: г. Красноярск, ул. Шахтеров, дом 4, строение 4 общей площадью 159,8 кв.м. Срок аренды с 01.03.2004 по 01.02.2005.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно установил, что налоговый орган не доказал, что индивидуальный предприниматель Кондаков И.В. обеспечивал условия труда для оказания бухгалтерских услуг Ждановой В.И.
О наличии гражданско-правовых отношений свидетельствуют также показания Ждановой В.И., отраженные в протоколе допроса свидетеля от 28.02.2007 N 92. Согласно показаниям свидетеля, время работы у индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. исполнитель Жданова В.И. определяла самостоятельно, так как у нее ребенок инвалид с детства. Таким образом, Жданова В.И. не подчинялась правилам внутреннего трудового распорядка, утвержденным приказом индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. от 08.01.2004.
Следовательно, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя о признании недействительным решения от 01.08.2007 N 31 в части предложения уплатить 222 300,00 рублей налога на доходы физических лиц, 80 197,31 рублей пени и 44 460,00 рублей штрафа, начисленного на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации; 192 300,00 рублей единого социального налога, 63 632,66 рубля пени и 38 460,00 рублей штрафа, начисленного на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также 82 225,00 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 11,50 рублей пени.
Довод индивидуального предпринимателя Кондакова И.В. о том, что налоговым органом не соблюдена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки (налогоплательщик не уведомлен о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе, по результатам проведения дополнительных мер налогового контроля), не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.
Пункт 6 статьи 101 Кодекса предоставляет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа право, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Данная норма права в совокупности с положениями пункта 4 статьи 101 Кодекса, согласно которому при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.
Следовательно, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ. А именно: все материалы проверки, в том числе и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, должны рассматриваться в присутствии представителя налогоплательщика. При этом налогоплательщик должен иметь возможность ознакомиться с данными материалами проверки и представить свои возражения.
Согласно извещению налогового органа рассмотрение материалов налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки от 05.06.2007 N 24 назначено на 14 час. 00 мин. 05.07.2007. Извещение получено лично Кондаковым И.В. 08.06.2007, что подтверждается его росписью. 05.07.2007 налоговым органом, в присутствии налогоплательщика, рассмотрены возражения, представленных налогоплательщиком и материалы проверки, о чем составлен протокол от 05.07.2007. Извещением налоговый орган уведомил налогоплательщика о рассмотрении в 11 час. 00 мин 13.07.2007 материалов налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки от 05.06.2007 N 24. Извещение получено лично Кондаковым И.В. 05.07.2007, что подтверждается его росписью. 13.07.2007 налоговым органом вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки. Копии указанных решений получены лично Кондаковым И.В. 16.07.2007, что подтверждается его подписью. Извещением налоговый орган уведомил налогоплательщика о том, что материалы налоговой проверки по акту выездной налоговой проверки от 05.06.2007 N 24 будут рассматриваться в 14 час. 00 мин. 01.08.2007. С указанным извещением Кондаков И.В. ознакомлен, второй экземпляр получил 16.07.2007, что подтверждается его росписью.
Следовательно, налоговый орган выполнил свою обязанность, предусмотренную пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, об извещении о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лица, в отношении которого проводилась эта проверка.
На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска от 01.08.2007 N 31 в оспариваемой налоговым органом части.
Выводы суда первой инстанции в отношении эпизодов, обжалуемых налогоплательщиком, также соответствуют законодательству.
При изложенных обстоятельствах судом апелляционной инстанции не установлено безусловных процессуальных оснований для отмены решения суда первой инстанции от 18 августа 2008 года и для удовлетворения апелляционной жалобы. Таким образом, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение арбитражного суда первой инстанции от 18 августа 2008 года подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба налогового органа — без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Красноярского края от 18 августа 2008 года по делу N А33-11756/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через суд, принявший решение в первой инстанции.

Председательствующий судья Н.М.ДЕМИДОВА

Судьи: Л.А.ДУНАЕВА Л.Ф.ПЕРВУХИНА