Требование: О признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2016 N 04АП-3657/2016 по делу N А58-2123/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 26 октября 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 2 ноября 2016 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Никифорюк Е.О., Сидоренко В.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СахаТехноСервис" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 мая 2016 года по делу N А58-2123/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СахаТехноСервис" (ОГРН 1101435012271, ИНН 1435236148, место нахождения: 127221, г. Москва, ул. Шокальского, д. 37, корпус 1, кв. 40) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051402036146, ИНН 1435029737, место нахождения: 677000, Республика Саха (Якутия), г. Якутск, микрорайон 202-й, д. 23) о признании недействительным в части решения от 26.09.2014 N 1341 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (суд первой инстанции: Устинова А.Н.),
при участии в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Саха (Якутия):
от заявителя: Мазур Т.В., представителя по доверенности от 17.08.2016; Парфеновой Л.В., представителя по доверенности от 17.08.2016;
от заинтересованного лица: Бармитовой Б.Е., представителя по доверенности от 06.09.2016; Игнатьевой Т.И., представителя по доверенности от 12.01.2016; Заболоцкой М.Н., представителя по доверенности от 19.05.2016, личность и полномочия которых установлены судьей Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) Собардаховой В.Э., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Рудых В.В.,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "СахаТехноСервис" (далее также — заявитель, ООО "СахаТехноСервис", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее — инспекция, налоговый орган) о признании недействительным в части решения от 26.09.2014 N 1341 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 мая 2016 года требования ООО "СахаТехноСервис" о признании недействительным решения инспекции от 26.09.2014 N 1341 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 679 894, 18 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, по налогу на прибыль организаций в виде штрафа в размере 39 477, 62 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 98 204, 28 21 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в размере 476 506 руб., за 3 квартал 2011 года в размере 611 308, 46 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 35 439 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 110 075, 41 руб. оставлены без рассмотрения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Несоблюдение налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования спора по обжалованию решения инспекции в вышестоящем налоговом органе в части эпизодов по взаимоотношениям общества с контрагентами: ОАО "Туймаада-нефть", ИП Миронова Л.И., ООО "Омега", ФГУ ДЭП N 133, N 134, ООО "Бурятгеологоразведка", ОАО "Саханефтегазсбыт", ООО "Сибирское топливо" послужило основанием для оставления заявления в данной части без рассмотрения.
Основанием отказа в удовлетворении требований по оспариваемым апеллянтом эпизодам послужил вывод суда первой инстанции об обоснованности выводов налогового органа о занижении обществом доходов от реализации при исчислении налога на прибыль и занижении налога на добавленную стоимость, а также неправомерном включении в состав расходов затрат по приобретению кассового аппарата.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, общество обжаловало его в апелляционном порядке, поставив вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части оставления заявления без рассмотрения, а также в части отказа в удовлетворении требований, за исключением эпизодов по ООО "Эко дом+", отказа суда в уменьшении налоговых санкций, и принятии нового судебного акта об удовлетворении требований.
По мнению апеллянта, вывод суда о несоблюдении им обязательного досудебного порядка не обоснован, поскольку в апелляционной жалобе, поданной в вышестоящий налоговый орган, обществом выражено несогласие с решением инспекции в части налога на прибыль и НДС в полном объеме. Предусмотренный п. 5 ст. 102 НК РФ обязательный досудебный порядок обжалования решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. Следовательно, подлежали оценке и в апелляционной жалобе доводы о неправомерности доначисления налога на прибыль за 2011 год в размере 679894,18 руб. (по эпизодам: ИП Миронова Л.И., ООО "Бурятгеологоразведка", ООО "Омега", ОАО "ДЭП N 134"); доначисления НДС за 2,3 кварталы 2011 года (по эпизодам: ИП Миронова Л.И., ФГУ "ДЭП N 134", ООО "Бурятгеологоразведка", ОАО "Саханефтегазсбыт", ООО "Омега", ООО "Сибирское топливо"), соответствующих им пеней и привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.
В части отказа в удовлетворении требований, апеллянт ссылается на следующее.
Довод общества об установлении инспекцией суммы дохода в размере 1 049 405 руб. (сумма из 4 545 062 руб. (1 049 405 руб. + 3 495 657,36 руб.) в отсутствие подтверждающих документов, путем сопоставления сумм книг покупок и налоговых деклараций подтверждается: на странице 8 в акте проверке указано, что проверка проведена выборочным методом, в качестве документов, подтверждающих занижение базы, указаны книги продажи, обороты по счету 90.01, налоговые декларации; в решении инспекции не приведено ссылок на счета-фактуры и первичные документы. Вместе с тем, в силу ст. 89 НК РФ налоговый орган должен был установить фактические налоговые обязательства налогоплательщика на основании первичных документов. Наличие у налогоплательщика обязанности по самостоятельному исчислению суммы налога, исходя из налоговой базы, определенной на основе регистров бухгалтерского учета, не может рассматриваться в качестве основания для освобождения налогового органа от проверки первичных документов и регистров бухгалтерского учета, имеющих непосредственное отношение к исчислению налога. Доход от реализации по неучтенным операциям в размере 3 495 657,36 руб. определен инспекцией в нарушение порядка проведения проверки без соответствующих запросов подтверждения у контрагентов общества, и без непосредственного исследования первичных документов, что повлекло нарушение принципа объективности результатов проверки и искажение реальных налоговых обязательств налогоплательщика.
Не обоснован отказ инспекции в принятии в расходы, уменьшающие доходы, расходы по приобретению кассового аппарата в сумме 12 161,02 руб., поскольку спорные расходы произведены налогоплательщиком в рамках зарегистрированного основного вида экономической деятельности и направлены на получение дохода, а также документально подтверждены (счета-фактуры, товарные накладные, платежное поручение). Само по себе неиспользование данного имущества в хозяйственной деятельности не определяет его необоснованность.
Не обоснованно доначисление инспекцией суммы дохода от реализации за 2012 год на 2 858 977 руб., поскольку налоговым органом фактически сопоставлены данные книг покупок с данными деклараций, а счета-фактуры и иные первичные документы не проверялись, о чем свидетельствует отсутствие в оспариваемом решении ссылок на конкретные документы.
Ввиду приведенных доводов о необоснованном завышении налоговым органом по результатам проверки доходов общества за 2011 год, следует, что и суммы НДС были определены без фактического анализа первичных документов.
По аналогичному основанию обществом оспаривается и доначисление НДС за 2012 год.
Апеллянт указывает, что отсутствие ссылок в решении инспекции на конкретные первичные учетные документы, позволяющие определить период совершения хозяйственной операции, стоимостную, физическую и иные характеристики объекта налогообложения, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую проверку решения налогового органа на предмет его законности и обоснованности.
В отзывах на апелляционную жалобу и дополнении к отзыву инспекция ссылается на необоснованность доводов апелляционной жалобы общества, просит оставить решение суда в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса РФ. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 02.07.2016, 08.09.2016.
Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2016 на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса РФ по делу произведена замена судьи Желтоухова Е.В. на судью Никифорюк Е.О., в связи с чем рассмотрение дела произведено с самого начала.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что инспекция не настаивала на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания и в его ходе не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой обществом части.
Представители общества в судебном заседании доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней и возражений на отзывы на апелляционную жалобу поддержали, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять в обжалованной части новый судебный акт об удовлетворении исковых требований.
В судебном заседании апелляционного суда представители налогового органа доводы апелляционной жалобы оспорили по мотивам, изложенным в отзывах и дополнении к отзыву, полагали решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу — не подлежащей удовлетворению.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, дополнений, отзывов на апелляционную жалобу и возражений на отзыв, заслушав представителей участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией на основании решения N 17/1631 от 28.03.2014 проведена выездная налоговая проверка ООО "СахаТехноСервис" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты за период с 01.01.2011 по 31.12.2012 налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, правильности исчисления, удержания и своевременности перечисления в бюджет за период с 01.01.2011 по 28.05.2014 налога на доходы физических лиц, по результатам которой составлен акт от 22.08.2014 N 17/85. Акт вручен уполномоченному представителю налогоплательщика Дьяконовой А.В. по доверенности от 28.07.2014 N 171.
22.09.2014 инспекцией вручено обществу извещение N 17/463 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.
25.09.2014 общество представило ходатайство об уменьшении штрафных санкций по акту выездной налоговой проверки от 22.08.2014 N 17/85 (вх. N 36719).
26.09.2014 состоялось рассмотрение акта от 22.08.2014 N 17/85, материалов выездной налоговой проверки и ходатайства об уменьшении штрафных санкций без участия представителей надлежащим образом извещенного общества.
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято решение N 1341 от 26.09.2014 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому ООО "СахаТехноСервис": привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа (с учетом наличия смягчающих обстоятельств) в размере 889 962, 10 руб., статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 53 611 руб., пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 300 руб.; доначислены суммы неуплаченных налогов на общую сумму 8 924 224 руб., в том числе: налог на прибыль организаций в размере 3 149 173 руб., НДС в размере 5 750 448 руб., транспортный налог в размере 16 830 руб., земельный налог в размере 7 773 руб.; начислены пени на общую сумму 1 732 261, 30 руб.
Общество, не согласившись с вышеуказанным решением инспекции, обратилось в Управление ФНС по Республике Саха (Якутия) с апелляционной жалобой от 24.10.2014 N 241.
Решением Управления ФНС России по Республике Саха (Якутия) от 26.01.2015 N 05-22/0511 решение инспекции оставлено без изменения, жалоба — без удовлетворения.
Общество, считая, что решение инспекции о привлечении его к ответственности не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратилось в суд с заявлением о признании его незаконным в части.
Законность и обоснованность решения инспекции общество оспаривает:
1. в части налога на прибыль организаций за 2011-2012 годы:
— инспекцией в отсутствие подтверждающих документов была признана доходом сумма в размере 4 545 062 руб. (1 049 405 руб. занижение выручки + 3 495 657, 36 руб. неполное отражение хозяйственных операций) в 2011 году;
— инспекцией неправомерно исключена из состава расходов сумма в размере 1 199 760, 28 руб. (12 161, 02 руб. расходы на приобретение кассового аппарата + 1 187 599, 26 руб. по авансовому отчету от 30.09.2011 N 1) в 2011 году;
— инспекцией неправомерно не приняты в состав расходов суммы по контрагентам ОАО НК "Туймаада-Нефть" в 2011 году и ООО "Кассовый центр", по ИП Мироновой Л.И., ООО "Омега", ФГУ ДЭП N 133, ОАО ДЭП N 134, ООО "Бурятгеологоразведка" неправомерно доначислены доходы;
— инспекцией в отсутствие подтверждающих документов была признана доходом сумма в размере 2 858 977 руб. в 2012 году;
— инспекцией неправомерно не приняты расходы в размере 4 692 372, 88 руб. по контрагенту ООО "Эко дом+" в 2012 году;
2. в части налога на добавленную стоимость за 2011-2012 годы:
— инспекцией не доказано занижение налоговой базы и соответствующей суммы налога, счета-фактуры и книги продаж не являются первичными бухгалтерскими документами и не могут подтверждать выручку от реализации товаров, работ, услуг;
— налоговые вычеты определены неверно, так как налоговым органом не учтены операции с ОАО НК "Туймаада-Нефть", доначисление НДС неправомерно по ОАО ДЭП N 134, N 135 в 2011 году, налоговые вычеты по ОАО "Саханефтегазсбыт" определены неверно, по ООО "Сибирское топливо" неправомерно не приняты вычеты;
— инспекцией неправомерно исключена из состава налоговых вычетов сумма в размере 844 627, 12 руб. по контрагенту ООО "Эко дом+" в 2012 году;
3. в части дополнительного применения смягчающих обстоятельств — несмотря на снижение инспекцией штрафа в 2 раза, общество считает размер штрафа необоснованно завышенным.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалованной части подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу — без удовлетворения, исходя из следующего.
Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.
В соответствии с части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.
Как следует из материалов дела, нарушений порядка проведения выездной налоговой проверки, рассмотрения материалов проверки и вынесения решения инспекцией не допущено.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции на основании пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обоснованно оставил заявление общества в части без рассмотрения по причине не выполнения им требований Налогового кодекса Российской Федерации о необходимости обязательного досудебного обжалования оспариваемого решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган.
Согласно части 5 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если для определенной категории споров федеральным законом установлен претензионный или иной досудебный порядок урегулирования либо он предусмотрен договором, спор передается на разрешение арбитражного суда после соблюдения такого порядка.
В соответствии с пунктом 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
Согласно пункту 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).
Пунктом 2 статьи 139.2 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в жалобе налогоплательщика должны быть указаны основания, по которым лицо, подающее жалобу, считает, что его права нарушены, требования лица, подающего жалобу.
Согласно пункту 67 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30 июля 2013 года "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" судам надлежит принимать во внимание, что прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке. Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части. Необходимо также иметь в виду, что обязательный досудебный порядок обжалования решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа.
Следовательно, законодательством о налогах и сборах предусмотрен обязательный досудебный порядок обжалования ненормативных правовых актов налоговых органов. Принятое по итогам выездной проверки решение инспекции может быть оспорено в судебном порядке только в той части, которая обжаловалась в вышестоящий налоговый орган. Требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа в части, которая не обжаловалась на стадии досудебного урегулирования спора, подлежат оставлению судом без рассмотрения.
Пунктом 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что на решение инспекции N 1341 от 26.09.2014 налогоплательщиком подана апелляционная жалоба в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия).
Из содержания апелляционной жалобы общества от 24.10.2014 N 241 следует, что общество при обжаловании решения в Управление ФНС по Республике Саха (Якутия) указало следующие доводы:
1. По пункту 1 решения (налог на прибыль).
1.1. инспекцией не доказано занижение выручки за 2011 год на сумму 1 049 405 руб., за 2012 год на сумму 2 858 977 руб.;
1.2 документы, подтверждающие сумму расходов в размере 1 187 599, 26 руб. представлены заявителем в инспекцию 18.07.2014, в связи с чем непринятие инспекцией расходов при исчислении налога на прибыль за 2011 год является необоснованным;
1.3 обществом документально подтверждены расходы на транспортные услуги, оказанные ООО "Эко дом+", на сумму 4 692 372, 88 руб. и исключение инспекцией данных расходов при исчислении налога на прибыль за 2012 год неправомерно;
2. По пункту 2 решения (НДС).
2.1 инспекцией не доказано занижение налоговой базы по НДС за 2011 год на сумму 1 049 405 руб., за 2012 год на сумму 2 858 977 руб. По мнению заявителя, счета-фактуры и книги продаж не являются первичными бухгалтерскими документами и не могут подтверждать выручку от реализации товаров, работ, услуг;
2.2 применение расчетной ставки по НДС не свидетельствует о занижении суммы налога, так как для подобного вывода должна быть проанализирована договорная стоимость (с учетом или без учета НДС). В связи с этим, заявитель считает, что инспекцией не доказано занижение НДС за 2011 год на сумму 818 111 руб.;
2.3 заявитель полностью не согласен с отказом инспекции в применении налоговых вычетов по контрагенту ООО "Эко дом+" по основаниям, указанным в пункте 1 жалобы;
2.4. заявитель не согласен с расчетом начисления пени по НДС по результатам проверки. По его мнению, имеет место завышение суммы пени;
3. заявитель просит дополнительно применить смягчающие обстоятельства в связи с отсутствием умысла в совершении налоговых правонарушений, привлечением к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения впервые.
В просительной части апелляционной жалобы общество просит отменить решение инспекции в части описанных выше обстоятельств.
Как следует из решения УФНС по Республике Саха (Якутия) от 26.01.2015 N 05-22/0511 вышестоящий налоговый орган рассматривал решение инспекции только в обжалованной части, по иным эпизодам, заявленным обществом при оспаривании решения инспекции в суде, а именно по взаимоотношениям общества с контрагентами — ОАО "Туймаада-нефть", ИП Миронова Л.И., ООО "Омега", ФГУ ДЭП N 133, N 134, ООО "Бурятгеологоразведка", ОАО "Саханефтегазсбыт", ООО "Сибирское топливо", решение инспекции по существу не рассматривал.
При таких обстоятельствах подлежат отклонению доводы апеллянта о том, что на стадии досудебного урегулирования спора решение инспекции N 1341 от 26.09.2014 в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость обжаловалось в полном объеме.
Поскольку налогоплательщиком досудебный порядок урегулирования спора не соблюден в части эпизодов по взаимоотношениям общества с контрагентами — ОАО "Туймаада-нефть", ИП Миронова Л.И., ООО "Омега", ФГУ ДЭП N 133, N 134, ООО "Бурятгеологоразведка", ОАО "Саханефтегазсбыт", ООО "Сибирское топливо", судом первой инстанции правомерно оставил заявленные обществом требования о признании недействительным решения инспекции N 1341 от 26.09.2014 в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 679 894, 18 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, по налогу на прибыль организаций в виде штрафа в размере 39 477, 62 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 98 204, 21 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в размере 476 506 руб., за 3 квартал 2011 года в размере 611 308, 46 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 35 439 руб.; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 110 075, 41 руб. без рассмотрения на основании пункта 2 части 1 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Ввиду правомерности оставления заявления без рассмотрения, суд апелляционной инстанции не дает оценки приведенным в апелляционной жалобе доводам касательно незаконности решения инспекции в указанной выше части.
По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом налогового органа о занижении обществом доходов от реализации на 4 545 062 руб., исходя из следующего.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В силу пункта 1 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
В соответствии с пунктом 2 данной статьи выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 1 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
В соответствии с Учетной политикой на 2011, 2012 гг., утвержденной приказами от 01.01.2011 б/н, от 31.12.2011 б/н, в проверяемом периоде налогоплательщик для целей исчисления и уплаты налога на прибыль определял доходы и расходы по методу начисления.
Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что согласно представленным обществом на проверку первичным документам, доходы от реализации за 2011 год составили 25 223 063 руб., что отражено в оспариваемом решении (стр. 4-5), данные первичных документов (счетов-фактур, товарных накладных, актов и т.д.) сопоставлены инспекцией с данными книг продаж за налоговые периоды 2011 года и данными банковских выписок по расчетным счетам общества.
Налоговым органом в результате проверки установлено, что сумма выручки в размере 3 495 657, 74 руб. по первичным документам (счета-фактуры, товарные накладные, акты, счета, т. 11, л.д. 91-120) не отражена в регистре учета операций выбытия имущества и книгах продаж за периоды 2011 года по контрагентам, указанным в оспариваемом решении (стр. 5-6).
Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год, обществом заявлены доходы от реализации товаров (работ, услуг) в размере 20 678 000 руб.
С учетом того обстоятельства, что согласно первичным документам доходы от реализации за 2011 год составили 25 223 063 руб., судом первой инстанции признан обоснованным вывод инспекции о том, что обществом в нарушение пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации неверно определена сумма дохода от реализации, а именно установлено занижение доходов от реализации на 4 545 062 руб., в том числе за счет:
— занижения выручки, выявленного при сопоставлении данных декларации по налогу на прибыль организаций с данными книг продаж за налоговые периоды 2011 года, в размере 1 049 405 руб. (по данным книг продаж за налоговые периоды 2011 года и счетов-фактур, зарегистрированных в книгах продаж и первичных документов, стоимость продаж составила 21 727 405 руб., при этом доходы от реализации, заявленные в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год составляют 20 678 000 руб.);
— неполного отражения хозяйственных операций в соответствующих регистрах налогового учета, что подтверждается представленными в материалы дела первичными документами, в размере 3 495 657, 36 руб.
Ввиду изложенного, судом первой инстанции обоснованно отклонен приведенный и в апелляционной жалобе довод общества об установлении налоговым органом дохода в размере 4 545 062 руб. только путем сопоставления с данными книги продаж, а также без запроса подтверждения у контрагентов и без исследования первичных документов, как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.
Ссылка апеллянта на осуществление инспекцией проверки выборочным методом апелляционным судом отклоняется, поскольку указание в акте проверке на проведение проверки выборочным методом не свидетельствует об определении дохода от реализации не на основании первичных документов, а именно счетов-фактур, товарных накладных, актов, счетов, представленных также в материалы дела.
При этом заявителем ни в рамках проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций, мотивированного контррасчета, который можно было бы сопоставить с установленными в ходе проверки налоговыми обязательствами ООО "СахаТехноСервис", не представлено.
Таким образом, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания незаконным решения инспекции по данному эпизоду.
Суд апелляционной инстанции поддерживает суд первой инстанции, признавшим обоснованным вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2011 год расходов по приобретению кассового аппарата в размере 12 161, 02 руб.
В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона N 54-ФЗ от 22.05.2003 "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Согласно статье 4 указанного закона контрольно-кассовая техника, применяемая организациями и индивидуальными предпринимателями, должна в том числе быть зарегистрирована в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика.
По сведениям Единого государственного реестра юридических лиц основным видом деятельности ООО "СахаТехноСервис" является оптовая торговля моторным топливом, включая авиационный бензин.
Поскольку осуществляемый налогоплательщиком основной вид деятельности не предусматривает осуществление наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, вывод суда первой инстанции о том, что расходы на приобретение контрольно-кассовой техники не отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку не связаны с предпринимательской деятельностью и не направлены на получение дохода, признается апелляционным судом правомерным.
Факт того, что контрольно-кассовая техника не зарегистрирована за обществом, не имеет определяющего значения для отнесения расходов в порядке пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщиком не опровергнуты изложенные доводы инспекции и суда, не доказано, что спорные расходы экономически обоснованы, в том числе документально не подтверждено принятие решения об использовании ККМ в хозяйственной деятельности.
При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения требований по данному эпизоду.
Апеллянтом не оспаривается законность решения суда первой инстанции в части признания правомерным доначисление налога на прибыль по эпизоду включения в состав расходов стоимости приобретенных товаров по авансовому отчету N 1 от 30.09.2011 в размере 1 187 599, 26 руб.
Правомерен, по мнению апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции о занижении обществом доходов от реализации за 2012 год в размере 2 858 977 руб., основанный на следующем.
В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Согласно статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым учетом признается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации также закреплено, что данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.
Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что занижение суммы дохода от реализации за 2012 год в размере 2 858 977 руб. налоговым органом выявлено при сопоставлении суммы, указанной в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год, с данными книг продаж за налоговые периоды 2012 года и счетов — фактур, зарегистрированных в книгах продаж, с приложением документов, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг) (книги продаж за налоговые периоды 2012 года (т. 13, л.д. 60-93), регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав за период с 01.01.2012 по 31.12.2012 (т. 12, л.д. 79-91), оборотно-сальдовая ведомость и карточка счета 90.01.1 "Выручка по деятельности с основной системой налогообложения" за 2012 год (т. 7, л.д. 110, 122, 69-109).
Данное обстоятельство признается и самим налогоплательщиком, что следует из пояснений директора общества Андреевой И.А. от 08.07.2014: "нами занижена выручка на 2 858 977 рублей" (т. 5, л.д. 137-143).
Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год, обществом заявлены доходы от реализации товаров (работ, услуг) в размере 482 335 417 руб.
Между тем, в соответствии с данными книг продаж за налоговые периоды 2012 года и счетов — фактур, зарегистрированных в книгах продаж, с приложением документов, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг), оборотно-сальдовой ведомости и карточки счета 90.01.1 "Выручка по деятельности с основной системой налогообложения" за 2012 год доходы составили 485 184 394, 26 руб.
При указанном, вывод налогового органа о занижении обществом доходов от реализации за 2012 год на 2 858 977 руб. правильно признан судом первой инстанции обоснованным.
Приведенный и в апелляционной жалобе довод общества об установлении инспекцией расхождений сумм выручки за 2012 год только на основании книг продаж и счетов-фактур, без исследования первичных документов, правильно отклонен судом первой инстанции как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.
Апелляционный суд также исходит из того, что оспаривая размер доначисленного налога, заявителем ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций, мотивированного контррасчета, который можно было бы сопоставить с установленными в ходе проверки налоговыми обязательствами ООО "СахаТехноСервис", не представлено.
Таким образом, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания незаконным решения инспекции по данному эпизоду.
Апеллянтом не оспаривается законность решения суда первой инстанции в части признания правомерным доначисление налога на прибыль по эпизоду включения в состав расходов затрат в размере 4 692 372, 88 руб. по контрагенту ООО "Эко дом+".
Суд апелляционной инстанции поддерживает суд первой инстанции, признавшим обоснованным вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по НДС за 2011 год в размере 4 545 063 руб. (НДС — 818 111 руб.), в том числе в части, оспариваемой обществом, в размере 1 049 405 руб. (НДС — 188 893 руб.), за 2012 год в размере 2 858 977 руб. (НДС — 485 184 руб.).
В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.
В подпункте 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов и без включения в них налога на добавленную стоимость (пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации).
В пункте 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
Как следует из действующего в 2011 году и до марта 2012 года постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость") данные декларации по налогу на добавленную стоимость должны соответствовать данным книги продаж.
Согласно оспариваемому решению инспекции, занижение налогоплательщиком налоговой базы по НДС на 1 049 405 руб., НДС на сумму 188 893 руб. за 2011 год, на 2 858 977 руб., НДС — 485 184 руб. за 2012 год установлено при сопоставлении данных деклараций с данными книг продаж за налоговые периоды 2011-2012 годов.
Материалами дела подтверждается, что согласно представленным обществом на проверку первичным документам, доходы от реализации за 2011 год составили 25 223 063 руб., за 2012 год — 485 184 394 руб.
Налоговым органом данные первичных документов сопоставлены с данными книг продаж за налоговые периоды 2011-2012 годов и данными банковских 25 выписок по счетам налогоплательщика.
Поскольку данные книги продаж должны совпадать с суммами НДС, указанными в налоговой декларации, соответствие данных декларации по НДС данным книги продаж является безусловным требованием законодательства (согласно действующему в 2011 году и до марта 2012 года постановлению Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость"), налоговый орган доначислил НДС в связи с расхождениями в содержании деклараций и книг продаж.
Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость также явилось неполное отражение хозяйственных операций в соответствующих регистрах налогового учета.
В материалах проверки имеются книги продаж за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года, 2012 года, договоры с контрагентами, счета-фактуры, товарные накладные, регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав за 2011, 2012 гг., оборотно-сальдовые ведомости и карточки счета 90.01.1 "Выручка по деятельности с основной системой налогообложения" за 2011, 2012 гг., выписка банка.
По изложенным судом первой инстанции мотивам обоснованности доначисления налога на прибыль отклонен приведенный и в апелляционной жалобе довод общества об установлении расхождений сумм выручки только на основании книг продаж и счетов-фактур как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.
Заявителем ни в рамках проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций, мотивированного контррасчета, который можно было бы сопоставить с установленными в ходе проверки налоговыми обязательствами ООО "СахаТехноСервис", не представлено.
Апеллянтом не оспаривается законность решения суда первой инстанции в части признания правомерным доначисления НДС по эпизоду налоговых вычетов в размере 844 627, 12 руб. по счетам-фактурам, предъявленным ООО "Эко дом+" во 2 квартале 2012 года, а также отказ суда первой инстанции в снижении налоговых санкций.
Приведенные заявителем в апелляционной жалобе доводы тождественны доводам, заявленным в суде первой инстанции, при установленных фактических обстоятельствах не опровергают правильные выводы суда первой инстанции и не подтверждают существенных нарушений норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела.
Ссылки заявителя на судебную практику не свидетельствует о нарушении или неправильном применении судом первой инстанции норм права при рассмотрении настоящего дела, поскольку выводы судов по названным делам основаны на иных фактических обстоятельствах, связанных с оценкой доказательств.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которых проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 — 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 20 мая 2016 года по делу N А58-2123/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу — без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Председательствующий Э.В.ТКАЧЕНКО

Судьи Е.О.НИКИФОРЮК В.А.СИДОРЕНКО