По делу о признании недействительными решений налогового органа о доначислении НДС, пени и штрафа за неуплату (неполную уплату) указанного налога

Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2008 по делу N А70-5900/13-2007

Резолютивная часть постановления объявлена 18 марта 2008 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 25 марта 2008 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Золотовой Л.А.
судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Лиопа А.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-506/2008) межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области на решение Арбитражного суда Тюменской области
от 12.12.2007 по делу N А70-5900/13-2007 (судья Безиков О.А.), принятое
по заявлению открытого акционерного общества "Запсибгазпром"
к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области
о признании недействительными решений N N 4, 614 от 16.08.2007,
при участии в судебном заседании представителей:
от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области — Лушникова Л.А. (паспорт, доверенность N 40 от 09.01.2008 сроком действия до 31.12.2008 года);
от открытого акционерного общества "Запсибгазпром" — Фомина Е.В. (паспорт, доверенность N 250 от 18.12.2007 сроком действия до 31.12.2008);

установил:

Открытое акционерное общество "Запсибгазпром" (далее — ОАО "Запсибгазпром", Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области (далее — МИФНС N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области, Инспекция) о признании недействительными решения N 4 от 16.08.2007 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость (НДС), заявленной к возмещению и решения N 614 от 16.08.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда первой инстанции требования налогоплательщика удовлетворены частично.
В апелляционной жалобе МИФНС N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области полагая, что судом неправильно применены нормы материального права (статьи 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ и пункты 13, 16, 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж по налогу на добавленную стоимость) и неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, просит принятое по настоящему делу решение арбитражного суда в части удовлетворения требований Общества отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, ОАО "Запсибгазпром" в установленном порядке не подтвердило право на налоговый вычет по НДС в сумме 15 698 471,2 руб., 4 576 271,19 руб. (ООО "Тюменьтрансгаз"), 122 033,9 руб. (ООО "Югранефть"), поскольку выявленные нарушения в правильности ведения бухгалтерского учета и отражения хозяйственных операций Общества не позволяют с достоверностью судить о праве налогоплательщика на налоговый вычет по исчисленным авансам в июне 2006 года.
Также, по мнению Инспекции, признание судом недействительным решения N 614 от 16.08.2007 о привлечении к налоговой ответственности является необоснованным, так как сумма штрафа исчислена в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в том числе с учетом неправомерно заявленной к возмещению суммы НДС.
ОАО "Запсибгазпром" представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором Общество, указывая на необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу — без удовлетворения.
В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
С учетом положений указанной статьи Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также, принимая во внимание, что от Общества не поступило возражений в связи с рассмотрением решения арбитражного суда в части, суд апелляционной инстанции проверяет законность вынесенного судом первой инстанции акта в части удовлетворения требований ОАО "Запсибгазпром" по эпизодам, связанным с отказом в праве на налоговый вычет по НДС в сумме 15 698 471,2 руб., 4 576 271,19 руб. (ООО "Тюменьтрансгаз"), 122 033,9 руб. (ООО "Югранефть"), а также в части признания недействительным решения Инспекции N 614 от 16.08.2007 о привлечении ОАО "Запсибгазпром" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв на нее, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.
ОАО "Запсибгазпром" 20.04.2007 в МИФНС N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области представлена уточненная налоговая декларация по НДС за декабрь 2006 года, согласно которой сумма налога, исчисленная к уменьшению, составила 16 035 794 руб.
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, по результатам которой составлен акт проверки N 9 от 16.07.2007 и вынесены решения:
— N 4 от 16.08.2007 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, которым Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 16 035 794 руб.;
— N 614 от 16.08.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС в виде штрафа в размере 4 120 723,96 руб. также данным решением начислены пени в сумме 802 589,14 руб. и предложено уплатить недоимку в размере 20 603 619,79 руб.
Общество, полагая, что отказ в возмещении НДС, привлечение к ответственности и доначисление налога и пени являются неправомерными, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений Инспекции N 4 и 614 от 16.08.2007.
Решением арбитражного суда Тюменской области от 12.12.2007 по делу N А70-5900/13-2007 требования Общества удовлетворены в части признания недействительным:
— решения N 4 от 16.08.2007 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, в части отказа в возмещении НДС в сумме 15 876 093, 17 руб.;
— решения N 614 от 16.08.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В обоснование принятого решения суд первой инстанции указал, что в части предъявления к вычету суммы НДС по сделке с ООО "Тюменьтрансгаз" Обществом соблюдены все обязательные условия применения вычетов по НДС, в связи с чем отказ налогового органа в возмещении налога в данной части является неправомерным. В части обоснованности отнесения Обществом в состав налоговых вычетов НДС в сумме 122 033,9 руб. по сделке с ООО "Югранефть", суд пришел к выводу, что нарушения, допущенные налогоплательщиком в бухгалтерском учете, не лишают последнего права на предъявление данных сумм налога к вычету.
В части признания недействительным решения Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения суд первой инстанции посчитал неправомерным исчисление штрафа со всей суммы не принятых вычетов по НДС.
В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.
Означенное решение суда первой инстанции обжалуется налоговым органом в Восьмой арбитражный апелляционный суд в части удовлетворения требований ОАО "Запсибгазпром".
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в оспариваемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
В уточненной декларации по НДС за декабрь 2006 Обществом, в том числе заявлено право на налоговый вычет по НДС в размере 15 698 471,2 руб. и 4 576 271,19 руб. с суммы оплаты (частичной оплаты), полученных в счет предстоящих отгрузок товаров в адрес ООО "Тюменьтрансгаз".
Основанием для отказа в праве на налоговый вычет по НДС в указанном размере послужили выводы налогового органа о не подтверждении налогоплательщиком заявленной суммы вычета первичными документами.
Так Инспекция указывает, что номер и дата счета-фактуры, зарегистрированный в книге продаж при получении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, должны совпадать с номером и датой счета-фактуры, зарегистрированной в книге покупок в период отгрузки. Однако 16.12.2006 в книге покупок за декабрь 2006 года зарегистрирована счет-фактура за номером 344783, служащая основанием для вычета полученным авансам с суммой НДС 15 698 471,2 руб., а в книге продаж зарегистрирован счет-фактура за номером 002875 с суммой НДС 17 899 496,52 руб., в связи с чем Инспекция делает вывод, что отсутствует документальное подтверждение авансов.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что сам по себе факт нарушения Обществом порядка ведения книги покупок и книги продаж, а также факт неправильного отражения хозяйственных операций не могут являться основанием для отказа в праве на налоговый вычет.
Апелляционная инстанция поддерживает позицию суда по следующим основаниям.
Согласно статьям 153, 154, 166 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (статья 153 НК РФ).
В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со статьями 155 — 162 главы 21 Кодекса (статья 154 НК РФ). Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 статьи 166 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153 — 158 Кодекса, исчисляется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Исходя из положений статей 153 — 158 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.
Суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 Кодекса, подлежат вычетам, которые производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что между Обществом (продавец) и ООО "Тюменьтрансгаз" (покупатель) заключен договор N 009436-П-11 от 30.03.2006 купли-продажи недвижимого имущества (л.д. 105 т. 1) и дополнительное соглашение к нему от 29.06.2006 (л.д. 110. т. 1).
Во исполнение принятых обязательств по договору покупателем Обществу был перечислен аванс путем передачи векселей на сумму 1 200 000 000 руб., в том числе по договору N 009436-П-11 на сумму 419 027 500 руб. (акт N 467 приема-передачи векселей от 29.06.2006 — л.д. 113 т. 1).
Обществом на полученный аванс выставлен счет-фактура N 000493 от 29.06.2006 на сумму 419 027 500 руб., в т.ч. НДС в размере 63 919 449 руб. (л.д. 117 т. 1).
С данного аванса налог в размере 63 919 449 руб. уплачен Обществом в бюджет, что нашло отражение в дополнительном листе N 1 книги продаж за июнь 2006 (л.д. 115 т. 1) и привело к сдаче уточненной налоговой декларации по НДС за июнь 2006 года л.д. 126 — 135 т. 1).
15.12.2006 зарегистрирован переход права собственности от продавца к покупателю на недвижимое имущество, являющееся предметом договора N 009436-П-11 от 30.03.2006, что явилось основанием выставления счета-фактуры N 002875 от 16.12.2006 (л.д. 136 т. 1).
Согласно договору купли-продажи N 009436-П-11 рыночная стоимость имущества составила 371 939 700 руб., в том числе НДС. Согласно данным бухгалтерского учета остаточная стоимость проданного имущества составила 264 738 575,70 руб.
Налогооблагаемая база от реализации вышеуказанных объектов составила 117 341 143,88 руб., в т.ч. НДС — 17 899 496,52 руб., а сумма реализованного недвижимого имущества, необлагаемого НДС составила 254 598 556,12 руб. (книга продаж, графа 9 "продажи, освобождаемые от налога"), стоимость продаж без НДС составила 99 441 647,36 руб.
Счет-фактура N 002875 от 16.12.2006 был зарегистрирован в Книге продаж за декабрь 2006 года.
При частичном закрытии авансов по бухгалтерской справке N 344783 (л.д. 137 т. 1) от 16.12.2006 на сумму 102 912 200 руб. были сделаны соответствующие записи в Книге покупок за декабрь 2006 г. и вместо номера и даты счета-фактуры продавца были поставлены номер и дата бухгалтерской справки. Вычет по НДС по вышеуказанной справке составил 15 698 471,20 руб.
При частичном закрытии аванса, полученного от ООО "Тюменьтрансгаз" в марте 2007 г. по бухгалтерской справке N 345037 (л.д. 140 т. 1) от 31.03.2007 в сумме 30 000 000 руб. были произведены соответствующие записи в дополнительном листе Книги покупок за декабрь 2006 г. В графе Книги покупок, в которой указываются дата и номер счета-фактуры продавца, встали даты создания и номера записей, созданных в Книге покупок для отражения вычета по НДС (31.03.2007 N 1339, 1354, 1355) на общую сумму 4 576 271,19 руб.
Из указанных обстоятельств следует, что Обществом вместо счетов-фактур, на основании которой должен быть произведен вычет налога, указаны бухгалтерские справки, которые зарегистрированы в книге покупок. Действующим законодательством, в том числе Постановлением Правительства РФ N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" не предусмотрена возможность отражения в книге покупок (книге продаж) бухгалтерских справок.
Однако в данных бухгалтерских справках отражены реквизиты счета-фактуры N 002875 от 16.12.2007, что позволяет соотнести всю необходимую информацию, содержащуюся в первичных документах.
Кроме того, в силу положений главы 21 НК РФ нарушение налогоплательщиком порядка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж само по себе не влечет утраты права на применение налогового вычета, в связи с чем суд правильно признал неправомерным отказ Инспекции в праве на налоговый вычет (возмещение) по НДС в спорных суммах.
Указанное обстоятельство, с учетом того, что с полученного аванса сумма НДС уплачена в бюджет, а после отгрузки товара (в данном случае с момента перехода права собственности на недвижимое имущество) Общество имеет право поставить уплаченный налог на вычет, позволяет прийти к выводу о необоснованности отказа.
В части отказа в праве на налоговый вычет с сумм налога на добавленную стоимость в размере 122 033,9 руб. по сделке с ООО "ЮграНефть".
Из материалов дела видно и установлено судом, что между Обществом и ООО "ЮграНефть" заключен договор о задатке от 28.11.2006 (л.д. 55 т. 2), в соответствии с которым для участия в открытом конкурсе по продаже имущества налогоплательщика ООО "ЮграНефть" было обязано в срок до 01.12.2006 внести задаток в размере 800 000 руб. в счет обеспечения оплаты приобретаемого на аукционе товара.
Во исполнение положений договора ООО "ЮграНефть" передало Обществу вексель N 0013811 номиналом 800 000 руб. в качестве аванса (акт приема-передачи векселей N 493 — л.д. 53 т. 2).
Судом установлено, что с данной операции ОАО "Запсибгазпром" исчислен и уплачен НДС в бюджет.
25.12.2006 Обществом возвращен указанный вексель ООО "ЮграНефть" по акту приема передачи векселей N 450 (л.д. 57 т. 2).
Основанием для отказа в праве на налоговый вычет НДС в сумме 122 033,9 руб. явился вывод налогового органа о не подтверждении Обществом факта отгрузки товара в рассматриваемом периоде.
Между тем, как правильно установлено судом и видно из материалов дела, акт приема-передачи векселя от ЗАО "Запсибгазпром" к ООО "ЮграНефть" был составлен и ценная бумага передана в связи с возвратом аванса по договору о задатке от 28.11.2006.
В силу абзаца 2 пункта 5 статьи 154 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
Таким образом, Общество в соответствии с положениями пункта 8 статьи 171, пункта 6 статьи 172 НК РФ перечислив в бюджет сумму НДС с полученного аванса, может данную сумму поставить на вычет в связи с возвратом этого аванса, в связи с чем отказ в праве на налоговый вычет в сумме 122 033,9 руб. также обоснованно признан судом первой инстанции неправомерным.
Одним из доводов апелляционной жалобы, по мнению ее подателя, является необоснованное признание судом недействительным решения Инспекции N 614 от 16.08.2007 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Из материалов дела следует, что согласно уточненной декларации по НДС за декабрь 2006 сумма исчисленного налога составила 99 524 850 руб., сумма налоговых вычетов — 115 560 644 руб., общая сумма НДС, исчисленная к уменьшению — 16 035 794 руб.
По результатам проверки размер доначисленного налога составил 4 567 825,79 руб., отказано в праве на налоговый вычет в размере 16 035 794 руб. Сумма неуплаченного налога Инспекцией исчислена в размере 20 603 619 руб.
На основании пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
Апелляционный суд, признавая правильной правовую позицию суда первой инстанции, считает необходимым указать на то, что исключение из деклараций по НДС налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного в бюджет налога, с суммы которого налоговым органом исчислен штраф, поскольку согласно статье 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисленная с определенной налогоплательщиком налоговой базы.
Высший Арбитражный Суд РФ в постановлениях от 07.06.05 N 1321/05, от 16.01.07 N 10312/06 указывал на недопустимость привлечения к налоговой ответственности налогоплательщика исходя из суммы налога, заявленной им в декларации в качестве налоговых вычетов.
Кроме того, учитывая неправомерность отказа налогового органа в праве на налоговый вычет в сумме 20 443 918,96 руб., то и привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога также является неправомерным.
На основании изложенного, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение инспекции N 614 от 16.08.2007 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным.
Частично удовлетворив заявленные налогоплательщиком требования, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены Арбитражным судом Тюменской области правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда в рассматриваемой части не имеется, а потому апелляционная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежат.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины относятся на лицо, подавшее жалобу, то есть на МИФНС N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 12.12.2007 по делу N А70-5900/13-2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу — без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий Л.А.ЗОЛОТОВА

Судьи О.Ю.РЫЖИКОВ Н.А.ШИНДЛЕР