Требование: О признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предложении уплатить НДС, соответствующие пени, налоговые санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ, пени по НДФЛ, налоговые санкции по п. 1 ст. 123 НК РФ, об обязании ответчика устранить допущенные нарушения прав и законных интересов истца

Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2016 N 18АП-13474/2016 по делу N А07-12479/2016

Дело N А07-12479/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 10 ноября 2016 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 ноября 2016 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Арямова А.А., Малышева М.Б.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Предприятие автомобильного транспорта и механизмов" на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.09.2016 по делу N А07-12479/2016 (судья Валеев К.В.).
В судебном заседании приняли участие представители:
общества с ограниченной ответственностью "Предприятие автомобильного транспорта и механизмов" — Батова С.Г. (доверенность от 19.01.2016 N 382).
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан — Исмагилов А.З. (доверенность от 15.01.2016 N 3д).

Общество с ограниченной ответственностью "Предприятие автомобильного транспорта и механизмов" (далее — заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "ПАТиМ") обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (далее — заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, ИФНС России N 25 по Республике Башкортостан) от 30.12.2015 N 121С о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также об обязании ответчика устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.09.2016 в удовлетворении требований общества отказано.
В апелляционной жалобе заявитель просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, а заявленные требования удовлетворить в полном объеме, признать недействительным решение инспекции.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на отсутствие оснований для признания полученной в ходе хозяйственных отношений с обществом с ограниченной ответственностью "Ресурсмонтаж" (далее — ООО "Ресурсмонтаж", контрагент, исполнитель) налоговой выгоды необоснованной, поскольку реальность оказания услуг по обработке двигателей данным контрагентом и, соответственно, несение в связи с этим фактических расходов налоговым органом не опровергнуты.
При этом общество ссылается на то, что проявило должную степень осмотрительности при выборе контрагента, удостоверившись в его государственной регистрации, обязанность проверять наличие у контрагента материально-технических и трудовых ресурсов на налогоплательщика не возложена, поэтому указанное обстоятельство не указывает на его недобросовестность.
Общество указало на то, что выявленные налоговым органом нарушения налогового законодательства в деятельности контрагента не могут влиять на результаты хозяйственной деятельности самого налогоплательщика в отсутствие доказательств его осведомленности о данных фактах. Между тем налоговым органом не предоставлено доказательств наличия фактов взаимозависимости, аффилированности ООО "Ресурсмонтаж".
Общество полагает неверной оценку, данную судом показаниям свидетелей, которые либо подтвердили проведение обработки двигателей либо не категорично опровергли данный факт.
Объяснения свидетеля Бикмухаметова Т.Ф. о процессе РВС-Обработки двигателей налогоплательщик считает недопустимыми, поскольку опрошенное лицо не является специалистом в спорной области.
Также в жалобе заявитель ссылается на процессуальные нарушения, допущенные налоговым органом в ходе проверки, а именно: проведение допросов свидетелей в период приостановления проверки, что делает их недопустимыми доказательствами.
Налогоплательщик также полагает недопустимой оценку налоговым органом стоимости оказанных услуг, ввиду отсутствия у инспекции полномочий оценивать экономическую целесообразность сделок и соответствия стоимости услуг уровню рыночных цен.
Также в обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указывает на недостоверность предложенной к уплате суммы задолженности по налогу на доходы физических лиц (далее — НДФЛ), поскольку недоимка определена налоговым органом на основании данных регистров бухгалтерского учета, которые не могут являться подтверждением фактической выплаты заработной платы конкретному физическому лицу.
Кроме того, налогоплательщик ссылается на неполноту акта и решения налогового органа, в которых не отражен расчет задолженности по НДФЛ по каждому работнику со ссылками на конкретные доказательства — первичные бухгалтерские документы.
В отзыве инспекция отклонила доводы общества, ссылаясь на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с завышением вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее — НДС) по взаимоотношениям со спорным контрагентом, поскольку в ходе налоговой проверки установлено, что первичные документы, оформленные от лица данной организации, содержат недостоверные сведения, ввиду подписания неустановленным лицом, реальность операций с указанным контрагентом не подтверждена, поскольку последний не обладал необходимыми ресурсами для ведения хозяйственной деятельности. При этом денежные средства, поступившие от налогоплательщика в оплату за работы, перечисляются транзитом на счета иных номинальных организаций.
Кроме того, налоговый орган ссылается на выполнение аналогичных работ реальным контрагентом в спорный период.
В отношении доначисления НДФЛ инспекция указывает, что размер задолженности по НДФЛ установлен в отношении каждого работника на основании данных как бухгалтерского учета, так и первичных бухгалтерских документов: сводных ведомостей по начислению заработной платы, карточек счетов, журналов ордеров, приказов, лицевых счетов, налоговых карточек 1-НДФЛ, авансовых отчетов, первичных кассовых и банковских документов, расчетных листков работников, справок 2-НДФЛ.
По мнению инспекции, поскольку обязанность перечислить в бюджет НДФЛ возникает у налогового агента в момент выплаты работнику дохода, то правомерным является предъявление к уплате НДФЛ, удержанного, но не перечисленного в бюджет.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а именно НДС за период 2011-2013 гг., налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) за период с 01.01.2011 года по 30.11.2014, по результатам которой составлен акт проверки от 24.08.2015 N 81С и вынесено решение от 30.12.2015 N 121С о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявителю предложено уплатить НДС в размере 2 921 187 рублей, соответствующие пени в размере 864 486 рублей, налоговые санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) в размере 57 203 рублей, начислены пени по НДФЛ в размере 23 126 рублей, налоговые санкции по п. 1 ст. 123 НК РФ в размере 20 834 рублей. При этом налоговые санкции по ст. 122, 123 НК РФ были снижены в два раза на основании статей 112, 114 НК РФ.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 04.04.2016 N 150/17, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.
Отказывая в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии реальных хозяйственных взаимоотношений с заявленными контрагентами, а также несвоевременном перечислении обществом удержанного НДФЛ.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, законодательству о налогах и сборах.
Как следует из обжалуемого решения инспекции, основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и доначисления НДС, соответствующей пени явилось установление инспекцией неправомерного применения налогоплательщиком в 2011-2012 годах налоговых вычетов по НДС на основании документов ООО "Ресурсмонтаж", в связи с отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений с указанным контрагентом.
На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с п. 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст. 169, 171, 172 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно п. 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В п. 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Таким образом, возможность учета вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.
При этом, из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным контрагентом.
Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность заявляемых вычетов по НДС по операциям приобретения товаров (работ, услуг).
Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть вычеты для целей налогообложения.
Так, как следует из представленных налогоплательщиком в ходе налоговой проверки документов, между ООО "Ресурсмонтаж" (исполнитель), в лице директора Рахимова Д.О. и ООО "ПАТиМ" (заказчик), в лице директора Галкина Р.Н., подписан договор возмездного оказания услуг от 01.09.2011 N 23, согласно которому Исполнитель осуществляет обработку двигателей транспортных средств по РВС-технологии, стоимость выполняемых работ составляет 50 000 рублей (в том числе НДС) за единицу оборудования.
В подтверждение заявленных вычетов по НДС на общую сумму 13 647 246,89 рублей обществом представлены договор, счета-фактуры от 29.02.2012 N 00000011, от 31.03.2012 N 00000016, от 30.04.2012 N 00000026, от 31.05.2012 N 00000027, от 30.06.2012 N 00000036, от 31.07.2012 N 00000074, от 31.08.2012 N 00000076, от 30.09.2012 N 00000081, от 31.10.2012 N 00000082, от 30.11.2012 N 00000264, от 31.12.2012 N 00000268, подписанные от имени руководителя ООО "Ресурсмонтаж" Рахимова Д.О.
Согласно представленным в ходе проверки документам, оплата товара производилась обществом путем перечисления денежных средств на расчетный счет контрагента.
В качестве доказательств соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону и, соответственно, неправомерности заявленных налоговых вычетов по НДС налоговый орган ссылается на следующие установленные в ходе проверки обстоятельства.
У ООО "Ресурсмонтаж" отсутствует имущество, транспортные средства, складские помещения, оборудование, необходимое для проведение обработки двигателей, технических замеров параметров работы двигателей.
Численность работников ООО "Ресурсмонтаж" — 1 человек директор ООО "Ресурсмонтаж" Рахимов Д.О., то есть отсутствуют трудовые ресурсы, договоры с работниками сторонних организаций.
ООО "Ресурсмонтаж" имеет адрес массовой регистрации, по месту регистрации не находится, что установлено в ходе осмотра, основной вид деятельности — оптовая торговля прочими пищевыми продуктами, документы по требованию контрагентом не представлены. ООО "Ресурсмонтаж" исключено из ЕГРЮЛ по решению регистрирующих органов 19.02.2015.
Руководитель ООО "Ресурсмонтаж" Рахимов Д.О., находится в розыске с 06.07.2012, срок действия его паспорта истек, за заменой не обращался, неоднократно привлекался к административной ответственности за нарушение общественного порядка в состоянии алкогольного опьянения.
На основании постановления от 11.08.2015 N 71С ООО "Урало-Сибирский независимый экспертный центр" проведена почерковедческая экспертиза. Согласно заключению эксперта N 42/04-15 подписи от имени Рахимова Д.О., расположенных в документах ООО "Ресурсмонтаж", представленных ООО "ПАТиМ" (договор, счета-фактуры, акты, счета) выполнены не самим Рахимовым Д.О., а другим лицом (лицами) с подражанием почерка самого Рахимова Д.О
Согласно протоколам допроса свидетелей физических лиц водителей, работников ООО "ПАТиМ", за период с 2011 года — 2012 год обработка РВС-составом транспортных средств (легковых автомобилей, грузовых 6 автомобилей Камаз, МАЗ, ЗИЛ, Соболь, автогрейдера, экскаватора и др.) ООО "Ресурсмонтаж" не производилась. При этом было установлено, что в проверяемом периоде (2012 год) аналогичные работы по обработке транспортных средств ООО "ПАТиМ" РВС-составом осуществлялись ООО "Фирт-мастер", основной вид деятельности которого техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств.
При этом судом апелляционной инстанции отклоняются доводы общества о недопустимости указанных доказательств в силу следующего.
Согласно п. 9 ст. 89 НК РФ на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
Между тем опрос водителей произведен с их вызовом в помещении налогового органа, что не противоречит п. 9 ст. 89 НК РФ.
По результатам выездной налоговой проверки установлено и документально подтверждено, что прохождение на территорию объекта ООО "ПАТиМ" строго регламентируется положением о пропускном и внутриобъектовом режиме и Стандарта ОАО "Газпром Нефтехим Салават", дочерним предприятием которого является заявитель.
Согласно данному режиму на любое физическое лицо, проходящее на территорию общества, должно оформлять пропуск. Данное положение распространяется не только на въезд и выезд транспортных средств, но и на вход (выход) физических лиц, как сотрудников ООО "ПАТиМ", так и представителей сторонних организаций. Исключена возможность бесконтрольного входа (выхода) людей и въезда (выезда) транспортных средств.
В материалах дела отсутствуют и заявителем не представлены, доказательства прохождения на территорию ООО "ПАТиМ" работников, представителей по доверенности от имени ООО "Ресурсмонтаж". Кроме того, не содержат информации о ввозе (вывозе) на территорию общества материальных ценностей ООО "Ресурсмонтаж", оборудования для реального выполнения работ по обработке транспортных средств РВС-составом.
Согласно протоколу допроса свидетеля директора ООО "ПАТиМ" Галкина Р.Н. (период руководства 15.12.2010 по 29.03.2013) установлено, что лично регистрационные документы, отчетность ООО "Ресурсмонтаж" он не проверял. Подписанные им документы были переданы через Смирнова В.И., с директором ООО "Ресурсмонтаж" не знаком, по телефону также не общался. Документы от ООО "Ресурсмонтаж" лично не получал.
Согласно указанным показаниям руководителя налогоплательщика какие-либо действия по проверке спорного контрагента, которые бы свидетельствовали о проявлении заявителем осмотрительности, а равно о реальности хозяйственных связей, обществом как заказчиком услуг не производились.
Налоговым органом проведен анализ движения денежных средств, перечисленных ООО "ПАТиМ" в адрес ООО "Ресурсмонтаж" (страницы 14-21 решения от 30.12.2015 N 121С). Данный анализ указывает на транзитный характер произведенных платежей. Перечисленные средства, в большинстве случаев, на следующий день сняты наличными по чеку (20%), либо направлены иным юридическим лицам, имеющим признаки номинальных структур, с разнообразным назначением платежей: за потребительские товары, строительно-монтажные материалы. Сведений о закупе ООО Ресурсмонтаж" РВС-состава для обработки двигателей либо оплате субподрядных работ по РВС-обработке расчетный счет не содержит.
При этом было установлено, что у ООО "Ресурсмонтаж" отсутствовали расходы для обеспечения функционирования организации ведущей производственно-техническую деятельность: выплата заработной платы, аренда помещений, коммунальные платежи, расчеты с субподрядчиками, закупка расходных материалов, в том числе самой ремонтно-восстановительной смеси.
Сделка ООО Ресурсмонтаж" с ООО "ПАТиМ" по обработке двигателей РВС для первой организации носила разовый характер, сведений об оказании аналогичных услуг иным организациям расчетный счет ООО Ресурсмонтаж" не содержит.
В ходе опроса налоговым органом работниками общества не были даны убедительные пояснения о фактических обстоятельствах заключения и исполнения спорных сделок, а также о необходимости в привлечении именно спорного контрагента, учитывая то, что аналогичные работы выполнялись другим контрагентом заявителя.
Стоимость обработки единицы техники являлась фиксированной и не ставилась в зависимость от вида транспортного средства, объема и модификации двигателя, что в совокупности с иными обстоятельствами дела свидетельствует о формальном составлении документооборота в отсутствие реальных хозяйственных отношений.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, учитывая данные факты, установленные в ходе налоговой проверки и доказанные в суде, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что представленные налоговом органом доказательства в совокупности и взаимосвязи доказывают отсутствие реальных хозяйственных отношений с заявленным контрагентом, недостоверности представленного в подтверждение налоговых вычетов по НДС пакета документов, и, соответственно, получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде занижения суммы подлежащего уплате в бюджет НДС.
На получение налоговой выгоды в данном случае указывает наличие в совокупности обстоятельств, указанных в п. 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, невозможность реального осуществления контрагентами заявленных операций с учетом объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения спорных операций, отсутствие у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, основных средств, производственных активов, необходимого оборудования, а также отсутствие доказательств использования ими привлеченных ресурсов и приобретения необходимых расходных материалов (по данным расчетных счетов, федеральной информационной базы), использование схемы расчетов, свидетельствующей о транзитном движении средств по счетам номинальной организации, учрежденных номинальными лицами, о их обналичивании, осуществление нехарактерных для деятельности контрагента операций.
Действительно, ООО "Ресурсмонтаж" в период осуществления спорных сделок зарегистрировано в качестве юридического лица в установленном порядке.
Однако заявленное в качестве учредителя и руководителя данной организации лицо имеет признаки "номинального" руководителя, фактически деятельность от лица данной организации не осуществляло, что подтверждается также заключением почерковедческой экспертизы, согласно которому подписи в финансово-хозяйственных документах выполнены иным лицом, что подтверждает доводы налогового органа о недостоверности сведений, содержащихся в представленных налоговому органу первичных бухгалтерских документах.
Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы общества о том, что ряд работников в ходе опроса подтвердили проведение РВС-обработки двигателя, поскольку согласно протоколам опроса указанных работников, процесс обработки заключался в том, что им выдавали жидкость в бутылке (канистре) без названия и маркировки, которая в течение нескольких минут заливалась в двигатель, что не соответствует методике РВС-обработки и не доказывает то, что такая обработка была произведена именно сотрудниками ООО "Ресурсмонтаж".
При этом директором ООО "ПАТиМ" Галкиным Р.Н. также даны показания о том, что процесс РВС-обработки двигателя занимает от 4 до 8 часов, сопровождается разбором двигателя и предварительными замерами параметров работы двигателя, в связи с чем апелляционным судом отклоняются доводы апелляционной жалобы о том, что объяснения свидетеля Бикмухаметова Т.Ф. в части описания процесса РВС-обработки двигателя являются недопустимыми, поскольку опрошенное лицо не является специалистом в спорной области. Так показания данного лица совпадают с объяснениями руководителя заявителя.
Материалами проверки установлено, что у спорного контрагента не имелось какой-либо возможности для исполнения своих обязательств по договору оказания услуг, поскольку отсутствовали необходимые условия для осуществления хозяйственной деятельности, а именно: отсутствовал управленческий и иной персонал, основные средства, собственные или арендованные транспортные средства и помещения, иное движимое и недвижимое имущество, спорный товар контрагентами не изготавливался и не приобретался.
Таким образом, недостоверность сведений о хозяйственных операциях со спорным контрагентом подтверждена информацией, полученной налоговым органом в ходе контрольных мероприятий, в частности: сведениями о том, что организации не имели возможности осуществлять хозяйственную деятельность в силу отсутствия персонала, основных средств, иных ресурсов, заключением эксперта о недостоверности подписей.
Также обществом не приведены в опровержение позиции инспекции об отсутствии хозяйственных отношений с ООО "Ресурсмонтаж" доводы в обоснование выбора данных организаций в качестве контрагентов, с учетом наличия реальных исполнителей аналогичных услуг в проверяемом периоде, а также проявление при этом должной осмотрительности.
Из объяснений руководящих работников общества, невозможно установить, кто фактически представлял интересы контрагента, как осуществлялось деловое сотрудничество и исполнение сделки.
Налогоплательщиком не раскрыты и не представлены достоверные доказательства совершения ими каких-либо действий, связанных с проверкой полномочий представителя контрагента, надежности контрагента, в то время как указанные обстоятельства, в первую очередь, подлежат установлению судом при проверке реальности хозяйственных операций и могли бы свидетельствовать о реальном характере взаимоотношений заявителя.
При этом доказательств оценки и проверки каких-либо объективных экономических характеристик спорных контрагентов налогоплательщиком не представлено, несмотря на то, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента оцениваются его деловая репутация и платежеспособность, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (хозяйственных мощностей, персонала) и соответствующего опыта с учетом характера и сферы деятельности.
Инспекций, напротив, приводились соответствующие доводы.
Отсутствие каких-либо документов, свидетельствующих о прохождении работников ООО "Ресурсмонтаж" на территорию предприятия, передаче РВС-состава, невозможность осуществления контрагентами реальных хозяйственных операций в совокупности показаниями работников и анализом движения денежных средств, перечисленных в оплату услуг, а также отсутствием конкретной информации о фактических обстоятельствах совершения сделок позволяет прийти к выводу о том, что налогоплательщиком создана лишь видимость приобретения услуг и денежных средств, представленные первичные бухгалтерские документы не опосредуют реальные хозяйственные операции, что свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика и направленности его действий исключительно на получения налоговой выгоды, которая при таких обстоятельствах не может быть признана обоснованной.
При этом, как уже указывалось, помимо формальных требований, установленных ст. 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, которая определяется реальностью оказания услуг именно заявленным контрагентом.
Однако в данном случае налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства отсутствия факта оказания услуг ООО "Ресурсмонтаж", создания фиктивного документооборота, использования реквизитов и расчетных счетов данной организации с целью создания видимости движения денежных средств, их дальнейшего обналичивания, поэтому первичные бухгалтерские документы, составленные от лица данной организации, не могут подтверждать право на вычеты по НДС, поскольку содержат недостоверные сведения и не опосредуют реальные хозяйственные операции.
При разрешении данного дела, следует учитывать, что представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечет автоматического предоставления права на учет вычетов по НДС, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также контрагентов.
При таких обстоятельствах, налоговым органом правомерно при определении налоговых обязательств заявителя исключены вычеты по НДС, начислен обществу НДС, соответствующие пени на основании ст. 75 НК РФ, а также штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ по взаимоотношениям с ООО "Ресурсмонтаж", соответственно оснований для признания решения инспекции недействительным в данной части у суда первой инстанции не имелось.
В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Статьей 226 НК РФ установлено, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В силу п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
За неисполнение данной обязанности статьей 123 НК РФ установлена налоговая ответственность в виде взыскания с налогового агента штрафа в размере 20 процентов суммы налога, подлежащей перечислению.
Основанием для привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ, начисления пени по НДФЛ явились выявленные инспекцией факты неполного и несвоевременно перечисления в бюджет удержанного из доходов работников НДФЛ в период с 01.01.2011 по 30.11.2014, установленные на основании данных первичных, а также бухгалтерских документов: сводов по начислению заработной платы, реестров сведений о доходах физических лиц, ведомостей на выдачу заработной платы, расходных кассовых ордеров на выдачу заработной платы, платежных поручений на перечисление заработной платы и перечисление НДФЛ в бюджет, карточек бухгалтерских счетов. Указанные документы на 4802 листах являются приложением к акту выездной налоговой проверки.
Также к акту выездной налоговой проверки составлен акт сверки начисления и перечисления НДФЛ (приложение N 10), в котором отражены данные о начисленной и выплаченной заработной плате, исчисленном и перечисленном в бюджет НДФЛ, на основании которого рассчитан размер штрафа и пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет.
Несвоевременное перечисление обществом как налоговым агентом по НДФЛ была установлена налоговым органом при сопоставлении сумм начисленного, удержанного и перечисленного в бюджет налога.
При этом факт наличия переплаты по НДФЛ на начало проверяемого периода, вопреки доводам апелляционной жалобы, в решении инспекции опровергается.
Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы общества о том, что в акте проверки и решении отсутствуют необходимые ссылки на конкретные первичные документы общества, подтверждающие размер задолженности, факты удержания налога и его неперечисление в бюджет, поскольку данные о задолженности перед бюджетом получены инспекцией на основании проверки инспекцией бухгалтерского учета общества, сведения о периодах возникновения недоимок, отсутствию "сальдо" содержатся в расчете, являющемуся приложением к акту проверки, и врученному налогоплательщику, основаны на первичных документах — сводных ведомостях по начислению заработной платы, карточках счетов, журналах ордеров, приказах, лицевых счетах, налоговых карточках 1-НДФЛ, авансовых отчетах, первичных кассовых и банковских документах, расчетных листках работников, справках 2-НДФЛ.
Положения п. 3 ст. 100 НК РФ требуют указания в акте налоговой проверки, кроме прочего документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки.
При этом в силу п. 3.1. ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
Таким образом, положения ст. 100 НК РФ не требуют обязательного наличия в акте проверки ссылок на документы, подтверждающие факты нарушений, достаточным является описание выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также приложение к акту проверки документы, подтверждающие факты данных нарушений.
Материалами налоговой проверки установлено, что общество удерживало НДФЛ с работников, но в бюджет его в полном размере не перечисляло. Это подтверждается данными бухгалтерского учета, первичными бухгалтерскими документами, банковскими и кассовыми документами, которые являются приложением к акту проверки, и не опровергается налоговым агентом.
В акте проверки указано на проверку данных бухгалтерского учета первичных и банковских (кассовых) документов, обнаружении задолженности на спорную сумму, соответственно обстоятельства нарушения отражены в акте проверки и в решении в достаточной степени.
Учитывая то, что нарушений в начислении НДФЛ проверяющими не установлено, апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии необходимости изложения в акте проверки и в решении инспекции содержания первичных документов о формировании налоговой базы данного налога и их анализа.
Согласно ст. 75 НК РФ пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
При таких обстоятельствах пени за неуплату НДФЛ в сумме 5 581 375 рублей начислены обществу обоснованно.
Согласно ст. 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Согласно решению инспекции имеющаяся у общества переплата по НДФЛ на начало проверяемого периода была учтена при расчете пени и штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ.
В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В данном случае сумма НДФЛ была удержана предприятием, но им не были предприняты должные меры к перечислению удержанных сумм в бюджет.
Доказательств того, что удержанные денежные средства не были перечислены налогоплательщиком в силу обстоятельств, не зависящих от воли заявителя, материалы дела не содержат.
Как усматривается из решения, судом первой инстанции полно выяснены все обстоятельства, имеющие значение для дела, рассмотрены и оценены доводы обеих сторон, а также доказательства в их совокупности и взаимосвязи, сделанные выводы подтверждены ссылками на доказательства, приобщенные к материалам дела, и соответствуют установленным обстоятельствам.
В рамках рассмотрения апелляционной жалобы доказательств несоответствия выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела заявителем не представлено.
Между тем, согласно ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд может отменить или изменить решение арбитражного суда первой инстанции только в том случае, если установит неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела; нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права. Таких оснований апелляционным судом не установлено.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины в апелляционной инстанции на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.09.2016 по делу N А07-12479/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Предприятие автомобильного транспорта и механизмов" — без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья Е.В.БОЯРШИНОВА

Судьи А.А.АРЯМОВ М.Б.МАЛЫШЕВ